IBPBI/2/423-365/10/PC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania poniesionych wydatków dotyczących łazienek znajdujących się w siedzibie Spółki jako wydatków na prace remontowe - jest prawidłowe.

W dniu 5 marca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zakwalifikowania poniesionych wydatków dotyczących łazienek znajdujących się w siedzibie Spółki jako wydatków na prace remontowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Podatnik przeprowadza obecnie remont czterech łazienek znajdujących się w jego siedzibie. Przeprowadzany aktualnie remont jest niezbędny ponieważ łazienki przedstawiały stan techniczny z początku lat 90-tych, a od 1994 r. tj. od chwili kiedy podatnik zaczął użytkować przedmiotowy budynek łazienki nie były remontowane.

W ramach prowadzonego obecnie remontu podatnik dokonał następujących czynności:

* całkowita wymiana płytek ceramicznych ściennych oraz podłogowych,

* wymiana starych urządzeń sanitarnych takich jak: umywalki, pisuary, muszle klozetowe wraz ze urządzeniami spłukującymi, na nowe,

* wymiana okien drewnianych na okna z tworzyw sztucznych,

* wykonano remont instalacji elektrycznej i wodociągowej,

* dokonano wymiany starych kabin prysznicowych na nowe murowane,

* wymieniono na nowe drzwi wejściowe oraz wewnętrzne znajdujące się w łazienkach,

* pomalowano remontowane pomieszczenia.

W wyniku przeprowadzonych działań remontowych nie uległa powiększeniu powierzchnia remontowanych łazienek, nie dokonano również adaptacji innych pomieszczeń na łazienki. Jedyną zmianą jaka została dokonana przez podatnika było zmniejszenie w trzech łazienkach ilości znajdujących się tam kabin oraz zmniejszenie ilości użytkowanych umywalek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane powyżej czynności stanowią remont środka trwałego czy też jego ulepszenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane powyżej czynności stanowią remont środka trwałego, a nie jego ulepszenie, dlatego podatnik może zaliczyć poniesione na ten cel wydatki w koszty uzyskania przychodu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia remontu. Definicję taką można skonstruować sięgając do przepisów ustawy - Prawo budowlane, przepisów ustaw podatkowych traktujących o ulepszeniu środka trwałego oraz wydanymi w tym przedmiocie orzeczeniami sądowymi i interpretacjami podatkowymi.

Stosownie do treści art. 3 pkt 8 ustawy - Prawo budowlane, remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiące bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków poniesionych dla ulepszenia środków trwałych.

Mając na uwadze treść przywołanego powyżej przepisu prawa z ulepszeniem mamy do czynienia w przypadku gdy zostaną spełnione dwie przesłanki:

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęć, które składają się na ulepszenie środka trwałego dlatego jak wskazuje się w praktyce i orzecznictwie należy sięgnąć do ich znaczenia występującego w języku potocznym.

Takiej interpretacji pojęcia "ulepszenie środka trwałego" polegającej na odniesieniu do języka potocznego dokonało Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 13 marca 1995 r. (PO3/722-160/94) według, którego:

* przebudową jest zmiana istniejącego stanu środka trwałego na inny,

* rozbudową jest powiększenie składników majątkowych w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych,

* rekonstrukcją jest odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

* adaptacją jest przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,

* modernizacja to unowocześnienie środków trwałych.

Jednak jak wskazuje się w orzecznictwie sadowym oraz organów podatkowych zastąpienie zużytych składników technicznych na nowe odpowiadające obecnym standardom technologicznym nie stanowią modernizacji - tak m.in. NSA w wyroku z 1 marca 2000 r. Sygn. akt I SA/Wr 2915/98 oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy znak ITPB1/415-618/09/DP. Orzecznictwo sądowe oraz praktyka organów skarbowych wykształciły szereg szczególnych cech, które pozwalają nam rozróżnić remont od ulepszenia. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem istotą remontu jest podtrzymanie i odtworzenie wartości użytkowej środka trwałego, a istota ulepszenia polega na podjęciu lub rozszerzeniu działalności w drodze przebudowy, rozbudowy, adaptacji, modernizacji powodujące istotną zmianę cech użytkowych środka trwałego - tak wyrok NSA z dnia 27 listopada 2000 r. Sygn. akt I SA/Ka 1933/99.

Jak wskazano w wyżej przedstawionym wyroku NSA z 1 marca 2000 r. "przy interpretacji pojęcia remontu należy brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych".

W wyroku NSA z 10 grudnia 1999 r. sygn. akt I SA/Gd 160/97 stwierdził, iż "remont dachu, wymiana zużytych elementów budynku np. okien, drzwi należą do czynności odtworzeniowych i stanowią remont środka trwałego".

W tym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 17 listopada 2008 r., który wskazał, że "wymiana zużytych okien drewnianych na nowe okna oraz zrobienie nowej wylewki i położenie nowych płytek nie stanowią ulepszenia środka trwałego".

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz zaprezentowanej wykładni przepisów prawa przeprowadzone przez Spółkę działania należy uznać za remont, nie zachodzą bowiem żadne z przesłanek, które nakazywałyby traktować podjęte przez Wnioskodawcę działania jako ulepszenie środka trwałego. Podatnik nie dokonał bowiem przebudowy części środka trwałego, gdyż wyremontowane łazienki znajdują się w dokładnie w tym samym miejscu gdzie wcześniej znajdowały się łazienki. Nie nastąpiła również rozbudowa środka trwałego ponieważ nie zwiększyła się powierzchnia użytkowa wyremontowanych łazienek w stosunku do powierzchni użytkowanych wcześniej łazienek. W przedmiotowej sprawie trudno jest również mówić o rekonstrukcji ponieważ nie sposób przyjąć, że nastąpiło odtworzenie remontowanych pomieszczeń.

Gdyż odtworzyć można jedynie coś co nie było zdatne do używania, w powyższej sprawie do rozpoczęcia remontu łazienki były użytkowane. Jak była o tym mowa powyżej remontowane pomieszczenia łazienek mają zastąpić wcześniej użytkowane pomieszczenia tego samego przeznaczenia dlatego nie mamy do czynienia w tym przypadku z adaptacją, która oznacza zmianę przeznaczenia remontowanego pomieszczenia. Nie można także traktować podjętych przez podatnika działań jako modernizacji czyli unowocześnienia środka trwałego. Jak wskazano powyżej w praktyce zastąpienie starych składników majątkowych, jak ma to miejsce w przedmiotowym wypadku, nowymi odpowiadającymi obecnym standardom technicznym nie jest traktowane jak modernizacja, ale jako remont. Ponadto przedstawione czynności remontowe nie spowodowały podniesienia wartości użytkowej środka trwałego w porównaniu z wartością środka trwałego przyjętego do używania jedynie podniesienie jego wartości finansowej co w świetle orzecznictwa sądowego jest dopuszczalne - wyrok WSA z 19 maja 2006 r. w Warszawie Sygn. akt III SA 197/03.

W wyniku podjętego remontu nie uległa bowiem zmianie żadna z wymienionych przepisami prawa miar, które są równoznaczne z ulepszeniem środka trwałego.

Mając powyższe na uwadze przeprowadzone przez Podatnika działania stanowią remont, ponieważ polegają na przywróceniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, a nie na jego ulepszeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawarty jest katalog wydatków, które z woli ustawodawcy nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (...). Wydatki te zatem w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ww. ustawy, odpisy z tytułu zużycia ulepszonych środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z art. 16 ust. 1 i 3 - 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (art. 16g ust. 13 tej ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje przytoczonych w powyższym przepisie pojęć takich jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja czy modernizacja. Pojęcie remontu również nie zostało wyjaśnione w tej ustawie. Remontem - zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) - jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Remont ma na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając jego charakteru i funkcji, a przesłanką rozpoczęcia remontu jest zużycie środka trwałego w trakcie jego eksploatacji. Będą to zatem wszelkie działania mające na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego środka trwałego, pierwotnej zdolności użytkowej utraconej na skutek upływu czasu i eksploatacji.

Natomiast ulepszenie występuje w sytuacjach, w których następuje:

* przebudowa, tj. na zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środka trwałego na inny,

* rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

* adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

* rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

* modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W kontekście powyższego wyjaśnienia pojęcia "ulepszenie" należy stwierdzić, iż nie każdy wydatek poniesiony na środek trwały będzie stanowił o jego ulepszeniu. Istotny jest bowiem charakter poniesionych wydatków. Wydatki o charakterze odtworzeniowym, przywracające jedynie pierwotną wartość użytkową danego środka trwałego (remont, naprawa), których poniesienie nie spowoduje wzrostu wartości użytkowej w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, nie skutkują jego ulepszeniem.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca przeprowadza obecnie remont czterech łazienek znajdujących się w jego siedzibie, który jest niezbędny ponieważ łazienki przedstawiały stan techniczny z początku lat 90-tych, a od 1994 r. tj. od chwili kiedy podatnik zaczął użytkować przedmiotowy budynek łazienki nie były remontowane. W ramach remontu dokonano m.in. wymiany płytek ceramicznych, urządzeń sanitarnych, okien, kabin prysznicowych, drzwi wejściowych oraz przeprowadzono remont instalacji elektrycznej i wodociągowej.

Biorąc pod uwagę powyższe w oparciu o przedstawiony zakres prac, należy stwierdzić, iż Spółka dokonuje remontu łazienek, który polega na przywróceniu wartości użytkowej środka trwałego. Tym samym, przedmiotowe wydatki, Spółka będzie mogła zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W tej sytuacji, nie wystąpi bowiem ulepszenie środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 13 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, iż wydając niniejszą interpretację tut. Organ oparł się na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci ważność.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów oraz interpretacji organów podatkowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.