IBPBI/2/423-35/09/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 9 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów roku 2009 należnych za rok 2008, a nie wypłaconych (nie postawionych do dyspozycji w 2008 r.) wynagrodzeń i składek na ZUS (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 6 stycznia 2009 r. wpłynął do Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów roku 2009 należnych za rok 2008, a nie wypłaconych (nie postawionych do dyspozycji) wynagrodzeń i składek na ZUS.

Wniosek ten przy piśmie z dnia 8 stycznia 2009 r. Nr KAO-077/1/09 został przesłany zgodnie z właściwością do tut. Biura (data wpływu 9 stycznia 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zdarzenie to oznaczono jako "I"

Spółka zgodnie z przepisami Kodeksu pracy oraz regulaminu wynagradzania wypłaca wynagrodzenia za dany miesiąc nie później niż 10 dnia następnego miesiąca.

W miesiącu grudniu 2008 r. zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj. art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wypłat z tytułu:

* składek ZUS w części finansowanej przez Spółkę od wynagrodzenia za listopad - ustawowy termin płatności 15 stycznia 2009 r.,

* wynagrodzeń brutto za miesiąc grudzień 2008 - wypłacone, postawione do dyspozycji z terminem płatności 10 stycznia 2009 r.,

* składek ZUS w części finansowanej przez Spółkę od wynagrodzenia za grudzień - ustawowy termin płatności 15 lutego 2009 r.

oraz na podstawie regulaminu wynagradzania w Spółce

* składek ZUS w części finansowanej przez Spółkę od "nagrody barbórkowej" -ustawowy termin płatności 15 stycznia 2009 r. (nagroda barbórkowa postawiona do dyspozycji/wypłacona w terminie do 4 grudnia 2008 r.),

* "Dodatkowej nagrody rocznej" brutto - wypłacone, postawione do dyspozycji zgodnie z regulaminem wynagradzania do 15 lutego 2009 r.,

* składek ZUS w części finansowanej przez Spółkę od "dodatkowej nagrody rocznej"- ustawowy termin płatności 15 marca 2009 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka będzie mogła zaliczyć należne za rok 2008, a nie wypłacone (nie postawione do dyspozycji pracownika) w 2008 r. wynagrodzenia i składki ZUS wymienione we wniosku do kosztów uzyskania przychodów w roku 2009... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy CIT obowiązującej w 2008 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

* nie wypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, jak również

* nieopłaconych do ZUS składek, z zastrzeżeniem pkt 40, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Z powyższego wynika, że przy kwalifikacji kosztów wynagrodzeń oraz składek ZUS w części finansowanej przez płatnika stosuje się tzw. metodę kasową. W efekcie tylko zapłacone, postawione do dyspozycji pracownika wynagrodzenia i składki ZUS w części finansowanej przez płatnika mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu zapłaty.

Z uwagi na fakt że znowelizowana ustawa CIT nie zawiera przepisów przejściowych, które wskazywałyby jak rozliczyć wynagrodzenia i składki ZUS w części finansowanej przez płatnika należne za grudzień 2008 r. zdaniem Spółki w takim przypadku stosuje się przepisy obowiązujące w 2008 r. W związku z powyższym wynagrodzenia za grudzień 2008 r., składki ZUS w części finansowanej przez płatnika, dodatkowe nagrody roczne należne za 2008 r., a zapłacone w 2009 r. należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w 2009 r., w miesiącach, w których zostały zapłacone, postawione do dyspozycji pracownika zgodnie z tzw. zasadą kasową. Ponadto Spółka uważa, że nie było intencją ustawodawcy dokonanie zmiany ustawy, która miałaby tak negatywny skutek dla podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. określanej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Zatem, wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów o ile pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika i nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy, jako wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższą definicją do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki zarówno bezpośrednio związane z przychodami, które podatnik osiąga jako podmiot gospodarczy, a także wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie np. wydatki wynikające z zatrudnienia pracowników. Koszty tzw. pracownicze obejmują przede wszystkim wynagrodzenia i inne świadczenia pieniężne, które otrzymuje pracownik w związku ze stosunkiem pracy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy.

Natomiast, na mocy art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Z wyżej cyt. przepisów wynika zatem, że podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów m.in. wynagrodzenia oraz składki do ZUS dopiero po ich faktycznym wypłaceniu, dokonaniu lub postawieniu do dyspozycji.

Z dniem 1 stycznia 2009 r., zmianą wprowadzoną art. 2 pkt 6 tiret 5 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1316) przepisy te uległy zmianie - art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o p.d.o.p. otrzymał brzmienie: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g; art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o p.d.o.p. otrzymał brzmienie: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o p.d.o.p. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

Przepis art. 15 ust. 4h ustawy o p.d.o.p. stanowi, iż składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonuje wypłaty wynagrodzenia za dany miesiąc nie później niż 10 dnia następnego miesiąca, a zatem w miesiącu grudniu 2008 r. zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami, tj. art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy o p.d.o.p. nie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wypłat z tytułu składek ZUS w części finansowanej przez Spółkę od wynagrodzenia za listopad i grudzień 2008 r., wynagrodzeń brutto za grudzień 2008 r. oraz składek ZUS w części finansowanej przez Spółkę od "nagrody barbórkowej", dodatkowej nagrody rocznej brutto oraz składek ZUS w części finansowanej przez Spółkę od dodatkowej nagrody rocznej, ponieważ wydatki te nie zostały poniesione w ujęciu kasowym.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż z uwagi na fakt, iż znowelizowana ustawa o p.d.o.p. stosownie do postanowień art. 14 ww. ustawy zmieniającej, będzie miała zastosowanie do wypłat wynagrodzeń i składek ZUS dotyczących 2009 r. w przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały przepisy obowiązujące do końca 2008 r.

Reasumując, wynagrodzenia za grudzień 2008 r., składki ZUS w części finansowanej przez płatnika, dodatkowe nagrody roczne należne za 2008 r. a wypłacone w 2009 r. należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w 2009 r., w miesiącach, w których zostały zapłacone (postawione do dyspozycji).

Reasumując, stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22 grudnia 2008 r. - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.