IBPBI/2/423-306/14/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 marca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisu art. 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 marca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisu art. 4 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również jako "Spółka") powstał z przekształcenia spółki jawnej w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych, Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru. Wnioskodawca został wpisany do rejestru 5 grudnia 2013 r.

Zgodnie z § 19 zdanie 2 statutu Spółki "pierwszy rok obrotowy spółki kończy się 31 grudnia 2014 r.". Siedziba Spółki mieści się na terytorium RP. Komplementariuszem w Spółce jest osoba prawna, a akcjonariuszami są osoby fizyczne - dotychczasowi wspólnicy spółki jawnej.

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa na podstawie której utworzono jednostkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w okresie od 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. tj. do końca roku obrotowego ustalonego w statucie Wnioskodawcy, w zakresie uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów uczestnictwa w Spółce, w stosunku do podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, zastosowanie będą miały odpowiednio przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązujących przed 1 stycznia 2014 r. tj. przed nowelizacją dokonaną ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), na podstawie postanowień art. 4 ust. 1 tej ustawy.

2. Czy od 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. Wnioskodawca jako spółka komandytowo-akcyjna będzie miała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych i wszystkie dochody pochodzące z działalności Spółki będą opodatkowane na poziomie tej Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, od dnia 1 stycznia 2014 r. do końca roku obrotowego określonego w statucie tj. do dnia 31 grudnia 2014 r. w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych i poniesionych kosztów uczestnictwa w takiej spółce, będą miały zastosowanie przepisy odpowiednio ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r. i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2014 r. tj. w brzmieniu sprzed nowelizacji ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), z zastrzeżeniem postanowień o których mowa w art. 6 ww. ustawy z dnia 8 listopada 2013 r.

Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ww. ustawy z dnia 8 listopada 2013 r., w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejsza ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Spółka - co winno być bezsporne - powstała przed dniem 12 grudnia 2013 r., a zatem przed dniem wejścia w życie postanowień art. 4 ust. 2 ww. ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. Rok obrotowy Spółki jak wynika ze statutu rozpoczął się w 2013 r., a zakończy się 31 grudnia 2014 r.

Spółka po rejestracji (5 grudnia 2013 r.) nie dokonywała zmiany roku obrotowego, co oznacza, iż nie dokonywała zmiany roku obrotowego także po wejściu w życie postanowień art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r.

W konsekwencji do Wnioskodawcy nie mają zastosowania przepisy art. 4 ust. 2 ww. ustawy z dnia 8 listopada 2013 r., a zatem nie jest ona zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Rok obrotowy Spółki rozpoczął się w 2013 r. (przed dniem 12 grudnia 2013 r.) i trwał będzie do dnia 31 grudnia 2014 r.

Tym samym w pełni uzasadnione jest stanowisko, że w stosunku do przychodów i kosztów uczestnictwa w Spółce w stosunku do uzyskanych przychodów i poniesionych kosztów uczestnictwa w Spółce w stosunku do wspólników - podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych zastosowanie będą miały przepisy ustaw o podatku dochodowym w brzmieniu sprzed nowelizacji ustawy z dnia 8 listopada 2013 r., z zastrzeżeniem postanowień art. 6 tej ostatniej ustawy.

W związku z powyższym, w świetle brzmienia art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r., Wnioskodawca w okresie od 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 grudnia 2014 r. nie będzie miał statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r., a więc przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387, dalej: "ustawa zmieniająca") spółka komandytowo-akcyjna (dalej: "ska") nie była podatnikiem podatku dochodowego, a więc traktowana była jako spółka niebędącą osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) oraz art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "ustawa PIT"). Opodatkowaniu podlegały przychody wspólnika takiej spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym tą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej, spółka, o której mowa w ust. 1, która:

- jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Zatem, z dniem 1 stycznia 2014 r. ska zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Opodatkowanie tym podatkiem ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego takiej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie więc ska płacą podatek dochodowy tak jak spółki kapitałowe. Ze starych zasad rozliczania mogą skorzystać jeszcze niektóre spółki, których rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. W myśl art. 3 ust. 1 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o ustawach podatkowych rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Opodatkowanie dochodów osób fizycznych reguluje ustawa PIT. Ustawa ta nie zawiera odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego, zatem dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych rokiem podatkowym zawsze jest rok kalendarzowy.

Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.), w art. 3 pkt 9 określa, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Jednak zauważyć należy, że ustawa o rachunkowości nie jest ustawą podatkową, zatem nie może zawierać odmiennych zasad w przedmiocie określenia roku obrotowego, niż rok, który w świetle ustawy podatkowej jest rokiem podatkowym. Tak więc dla podatników będących osobami fizycznymi rokiem podatkowym może być tylko rok kalendarzowy, wynikający z art. 11 Ordynacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę okoliczności, że wspólnicy ska będący osobami fizycznymi nie mieli prawa do przyjęcia roku podatkowego innego niż kalendarzowy (wydłużonego), to stosownie do powołanego art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, ska (jak każda spółka niebędąca osobą prawną), gdy co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy rok kalendarzowy, tj. rok podatkowy obowiązujący osoby fizyczne. Z uwagi, że ska nie była podatnikiem podatku dochodowego (ani od osób fizycznych, ani od osób prawnych), lecz podatnikami byli jej poszczególni wspólnicy, to na nich spoczywał obowiązek stosowania odpowiednich przepisów ustawy PIT. Ska powinna zatem prowadzić księgi rachunkowe w taki sposób, aby umożliwić prawidłową realizację obowiązków podatkowych przez wspólników takiej spółki.

Ska, również w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., miała obowiązek ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych według zasad określonych w ustawie o rachunkowości. Natomiast osoby fizyczne będące wspólnikami tej spółki miały obowiązek ustalać przychody (z tytułu dywidendy) w trakcie roku podatkowego (jeżeli były wypłacone), jak również w celu złożenia zeznania rocznego, zgodnie z przepisami ustawy PIT.

Biorąc pod uwagę, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeśli wspólnikami były osoby fizyczne (podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych) ska posiadająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie mogła przyjąć innego roku obrotowego niż kalendarzowy (wydłużonego); dla niej rok obrotowy zawsze kończył się w dniu 31 grudnia 2013 r. W konsekwencji art. 4 ustawy zmieniającej, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie znajduje zastosowania.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że Spółka począwszy od 1 stycznia 2014 r. podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowy od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.