IBPBI/2/423-299/13/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych konfuzji wierzytelności w przypadku likwidacji spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych konfuzji wierzytelności w przypadku likwidacji spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka będąca polskim rezydentem podatkowym, w związku z rozwojem swojej działalności gospodarczej planuje zostać wspólnikiem w osobowej spółce prawa handlowego z siedzibą na terytorium Polski (dalej: "Spółka osobowa"). Niewykluczone jest, iż w przyszłości w toku działalności Spółki osobowej mogą wystąpić sytuacje, które powodować będą jej przekształcenie i dalszą likwidację lub likwidację (bez wcześniejszych przekształceń). W wyniku likwidacji, cały majątek Spółki osobowej przekazany zostanie zatem do wspólników, w tym do Spółki.

W momencie likwidacji, w skład majątku Spółki osobowej mogą wchodzić wierzytelność/ci Spółki osobowej wobec Spółki z tytułu jej zobowiązań np. o zapłatę wynagrodzenia za nabywane od Spółki osobowej towary oraz/lub inne składniki majątkowe lub wierzytelność wobec Spółki o spłatę udzielonej przez Spółkę osobową pożyczki (dalej: "Wierzytelność").

W ramach likwidacji Spółki osobowej (na etapie podziału majątku pozostałego po likwidacji Spółki osobowej i przekazania go wspólnikom) Spółka otrzyma jedynie ww. wierzytelność przysługującą Spółce osobowej wobec Spółki. W tej sytuacji dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania Spółki na skutek tzw. "konfuzji" tj. połączenia w rękach tej samej osoby (Spółki) prawa (wierzytelności Spółki osobowej wobec Spółki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki wobec Spółki osobowej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z likwidacją Spółki osobowej, konfuzja wierzytelności Spółki osobowej i zobowiązania Spółki z tytułu jej zobowiązań handlowych pozostanie neutralna z podatkowego punktu widzenia, tzn. nie spowoduje powstania przychodu dla Spółki podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "Ustawa CIT").

Zdaniem Spółki, w związku z likwidacją Spółki osobowej konfuzja wzajemnej wierzytelności (należności) Spółki osobowej i zobowiązania Spółki pozostanie neutralna z podatkowego punktu widzenia, tzn. nie spowoduje powstania przychodu dla Spółki podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "Ustawa CIT").

Ustawa CIT w swej konstrukcji nie zawiera definicji przychodu podatkowego a jedynie wskazuje w art. 12 ust. 1 na otwarty katalog przysporzeń stanowiących przychód dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych do których zalicza w szczególności m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT) lub wartość umorzonych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy CIT). Zatem pomimo, iż jest to katalog otwarty - na co wskazuje sformułowanie "w szczególności"- nie oznacza to jednak, dowolności w określaniu zakresu przedmiotowego pojęcia "przychód".

W doktrynie prawa podatkowego ugruntowało się pojęcie przychodu jako wszelkie przysporzenie majątkowe o trwałym charakterze. Również, zdaniem Spółki, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny powiększa ono aktywa danej osoby prawnej. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. (sygn. akt III SA 382/02 NSA) stwierdził, iż "do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika. Z powyższych uwag wynika, że jako przychód dla celów podatkowych należy traktować tylko takie zdarzenia, które powodują rzeczywisty wzrost majątku podatnika". Jak zauważono również w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (Znak: ITPB3/423-126/10/MT)"przychodem jest każde przysporzenie majątkowe o trwałym charakterze, nie wymienione w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. Przysporzenie majątkowe stanowi zwiększenie aktywów lub pomniejszenie pasywów podatnika, bez odpowiednio zwiększenia jego pasywów lub zmniejszenia aktywów. W sytuacji zatem, gdy operacja gospodarcza polega na jednoczesnym zmniejszeniu aktywów i pasywów o tę samą kwotę, przychód do opodatkowania nie występuje".

Na tle powyższego, Spółka pragnie zaznaczyć, iż wygaśnięcie zobowiązań w drodze konfuzji nie zostało wymienione w przepisach Ustawy CIT jako skutkujące albo nieskutkujące powstaniem przychodu. Zatem w związku z brakiem jego unormowania, należałoby wyjaśnić, czy powoduje jakiekolwiek przysporzenie po stronie Spółki.

Zdaniem Spółki, kontuzja nie będzie się wiązać dla niej z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego lub z otrzymaniem przez nią realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Przede wszystkim, w sytuacji Spółki w wyniku konfuzji ulega zespoleniu dług wobec Spółki osobowej oraz wierzytelność tejże Spółki osobowej, natomiast sama Spółka nie uzyskuje z tego tytułu żadnej korzyści - chociażby z tej racji, iż w wyniku likwidacji Spółki osobowej nie uzyskuje żadnych jej aktywów. Zatem, w ocenie Spółki, nie można stwierdzić, że zdarzenie (konfuzja) skutkować będzie dla niej powstaniem jakiegokolwiek przychodu.

Ponadto w zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku nie dojedzie, zdaniem Spółki, do umorzenia jej zobowiązania - zatem nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy CIT. Umorzenie zobowiązania bowiem miałoby miejsce wyłącznie w przypadku dokonania dwustronnej czynności prawnej zwolnienia z długu, zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: "k.c."), zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

W sytuacji Spółki, wygaśnięcie jej zobowiązań nastąpi z mocy prawa, wskutek skumulowania w rękach jednego podmiotu (Spółki) praw przysługujących wierzycielowi i obowiązków dłużnika czyli w drodze konfuzji, a nie w wyniku zwolnienia jej z długu przez wierzyciela (Spółki osobowej). Nie można zatem stwierdzić, że zobowiązania te zostały umorzone.

W konsekwencji zatem, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie zobowiązania Spółki wobec Spółki osobowej z tytułu zobowiązań handlowych, poprzez konfuzję, następującą w wyniku likwidacji nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu w świetle Ustawy CIT po stronie Spółki również na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki, iż w wyniku konfuzji zobowiązania i jego wygaśnięcia nie dochodzi do powstania przychodu podatkowego z tytułu umorzenia zobowiązania znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych z upoważnienia Ministra Finansów. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2009 r. (Znak: IPPB3/423-95/09-2/MS) zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż " (...) zgodnie z utrwalonym poglądem przychodem w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT jest jednak jedynie umorzenie poprzez zwolnienie z długu pod tytułem darmym. Zgodnie natomiast z przepisami kodeksu cywilnego (art. 508), zwolnienie z długu następuje wówczas, kiedy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, zaś dłużnik zwolnienie przyjmuje. W związku z powyższym podkreśla się, że zwolnienie z długu stanowi umowę wierzyciela z dłużnikiem. W świetle powyższych wyjaśnień, Spółka zaznacza, że zobowiązanie Spółki z tytułu zwrotu pożyczki wygaśnie w wyniku połączenia praw wierzyciela i obowiązków dłużnika w jednym podmiocie (konfuzja) (...)". Także w innej znanej Spółce interpretacji indywidualnej z dnia 20 grudnia 2010 r. (Znak: IPPB5/423-626/10-2/IŚ), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się z podatnikiem, iż " (...) w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT (,..). Pojęcie umorzenia na gruncie przepisów ustawy o CIT ma węższe znaczenie niż w prawie cywilnym. W rozumieniu przepisów podatkowych umorzenie zobowiązania oznacza zwolnienie dłużnika z obowiązku wykonania zobowiązania, tj. zwolnienie z długu, o którym mowa w art. 508 Kodeksu cywilnego."

Reasumując, na tle powyższego w związku z likwidacją Spółki osobowej, konfuzja wierzytelności Spółki osobowej i zobowiązania Spółki z tytułu jej zobowiązań handlowych pozostanie neutralna z podatkowego punktu widzenia, tzn. nie spowoduje powstania przychodu dla Spółki podlegającego opodatkowaniu na gruncie Ustawy CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.