IBPBI/2/423-28/14/BG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 31 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 7 stycznia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na odnowienie elewacji budynku (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1 - stan faktyczny) - jest prawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na odnowienie elewacji budynku.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest właścicielem budynku, który stanowi środek trwały (przyjęty do użytkowania 15 grudnia 1994 r.) i wykorzystywany był jako budynek administracyjny. Obecnie stanowi przedmiot dzierżawy, na podstawie umowy najmu z września 2010 r. W tym roku konieczne było wykonanie remontu elewacji.

Stan przed wykonaniem remontu: przedmiotowy budynek wzniesiony został w technologii tradycyjnej, ściany murowane z cegły, stropy Kleina, więźba dachowa to skomplikowany układ płatwiowo - kleszczowy, dach pokryty onduliną, w niektórych miejscach blachą, co wynikało z konieczności usunięcia nieszczelności w pokryciu; budynek dwu-kondygnacyjny, podpiwniczony, z poddaszem nieużytkowym; na elewacjach obiektu tynki istniejące częściowo odpadły. Tylko jedna elewacja południowa zachowała się w oryginalnym kształcie, pozostałe należy przywrócić do pierwotnej formy.

Zakres prac: remont elewacji budynku administracyjnego związany z odnowieniem elewacji, rekonstrukcją boni i detali okien oraz renowacją drzwi wejściowych:

- zakres prac remontowo-budowlanych:

* skucie wtórnych tynków cementowych kropionych,

* demontaż obróbek blacharskich, rynien i rur spustowych,

* demontaż stolarki drzwiowej oraz okna nad wejściem głównym,

* demontaż zewnętrznych schodów przeciwpożarowych,

- tynkowanie:

* wykonanie gruntowania wzmacniającego podłoża mineralnego głęboko penetrującym preparatem gruntującym na bazie żywic poliakrylowych,

* wykonanie obrzutki pod tynki zaprawą tynkarską,

* wykonanie lekkiego wapienno-trasowego tynku podkładowego,

* położenie siatki zbrojącej,

* wykonanie tynku wierzchniego z mineralnej zaprawy tynkarskiej z dodatkiem mikrowłókien,

- detale okien:

* rekonstrukcja detali okien ze styroduru (zgodnie z projektem),

* wykonanie pigmentowej powłoki pośredniej z wypełniaczem kwarcowym,

* wykonanie tynku wierzchniego z mineralnej zaprawy tynkarskiej z dodatkiem mikrowłókien wraz z odtworzeniem detali architektonicznych ciągnionych tj. boni (zgodnie z projektem),

- renowacja cokołu z kamienia:

* wykonanie piaskowania,

* wykonanie gruntowania wzmacniającego podłoża mineralnego głęboko penetrującym preparatem gruntującym na bazie żywic poliakrylowych,

* wykonanie impregnacji preparatem hydrofobizującym,

- malowanie elewacji oraz detali okien:

* zagruntowanie całej suchej powierzchni tynków preparatem gruntującym na bazie hydrozolu akrylowego,

* dwukrotne malowanie matową, silikonową farbą o wysokiej paro-przepuszczalności,

- malowanie krat okiennych:

* oczyszczenie ze starych warstw malarskich oraz odtłuszczenie powierzchni elementów stalowych,

* malowanie powierzchni farbą podkładową antykorozyjną,

* malowanie powierzchni farbą nawierzchniową w kolorze tynków,

- renowacja drzwi wejściowych:

* wykonanie renowacji drzwi wejściowych przez osobę zajmującą się odnową starych mebli,

* montaż drzwi,

- wymiana okna nad wejściem głównym:

* dostawa i montaż nowego okna drewnianego zespolonego, o projektowanym podziale, od wewnątrz wypełnionego witrażem (zgodnie z projektem),

* wymiana parapetów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy nakłady na odnowienie elewacji poniesione w 2013 r. miały postać wydatków na remont środka trwałego i mogły być potrącone jednorazowo w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 1, 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

(pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1 - stan faktyczny)

Zdaniem Spółki, wykonany zakres prac objęty pytaniem nr 1, polegał na odtworzeniu zużytych elementów środka trwałego, których zużycie nastąpiło w sposób zwykły, naturalny, w trakcie używania środka trwałego, do potrzeb prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej oraz które to zużycie miało miejsce po dacie przyjęcia do używania tegoż środka, tj. po dacie kiedy środek trwały był kompletny i zdatny do użytku dla prowadzonej przez podatnika działalności. Zdaniem Spółki, taki remont nie podnosi wartości użytkowej środka trwałego lecz przywraca utraconą wartość tego środka jaką posiadał w dniu przyjęcia do używania.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest definicji pojęcia remont. Remontem zgodnie art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) - jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym.

Remont nastąpił w toku eksploatacji środka trwałego przez Spółkę i był wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe miała charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Celem remontu elewacji było przywrócenie pierwotnej wartości użytkowej i zabezpieczenie przed dalszym zniszczeniem. Wydatki w tym zakresie nie noszą znamion wydatków o charakterze ulepszeniowym w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ nie stanowiły odbudowy, rozbudowy, modernizacji, rekonstrukcji, adaptacji czy przebudowy. Wartość użytkowa, z punktu widzenia działalności, pozostaje bez zmian. Zdaniem Spółki, nakłady te można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jako inne niż bezpośrednio związane przychodami (tekst jedn.: koszty pośrednie), które powinny być potrącane jednorazowo w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 1, 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

W świetle cyt. powyżej art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16 m u.p.d.o.p., z uwzględnieniem art. 16 ww. ustawy.

Artykuł 16 ust. 1 u.p.d.o.p. zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (...). Stosownie do postanowień art. 16g ust. 13 u.p.d.o.p., jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Zatem wydatki na ulepszenie środków trwałych nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest właścicielem budynku, który stanowi środek trwały przyjęty do użytkowania. Obecnie stanowi on przedmiot dzierżawy. Konieczne było wykonanie remontu elewacji tego budynku (prace remontowo-budowlane, tynkowanie, rekonstrukcja detali okien, renowacja cokołu z kamienia, malowanie elewacji oraz detali okien, malowanie krat okiennych, renowacja drzwi wejściowych, wymiana okna nad wejściem głównym).

Aby prawidłowo określić charakter poniesionych przez Spółkę wydatków, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy dotyczą one wykonania prac o charakterze remontowym, czy też wydatki te związane są z ulepszeniem składnika majątku. u.p.d.o.p. nie definiuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Brak jest także definicji pojęcia remont. Posiłkując się definicją zawartą w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.), przez remont należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są więc czynności związane z przywróceniem pierwotnego stanu technicznego i użytkowego obiektu wraz z wymianą zużytych składników technicznych (części zamienne), niezmieniające jego charakteru i funkcji, następujące w trakcie jego eksploatacji i wynikające z tej eksploatacji - a więc będą to wszystkie zmiany przywracające jego pierwotny poziom techniczny, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji. Wydatki mające charakter remontowy zaliczane są w całości bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, bez względu na wysokość tych wydatków.

Natomiast z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

* przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

* rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

* adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

* rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

* modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do ulepszenia lub remontu należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów. Dokonując kwalifikacji wydatków do nakładów o charakterze remontowym, należy uwzględnić również zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, albowiem na skutek upływu czasu i postępu myśli technologicznej, wymiana zużytych elementów na identyczne, jest często praktycznie niemożliwa.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać że wymienione we wniosku wydatki obejmujące odnowienie elewacji nie zmieniły charakteru i funkcji budynku. Zatem poniesione przez Spółkę wydatki miały charakter odtworzeniowy, niepowodujący zmian parametrów użytkowych, ani technicznych, przywracający pierwotną zdolność użytkową budynku, a zatem należy je uznać za wydatki o charakterze remontowym. Jednakże z uwagi na fakt, że ich związek z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami nie jest bezpośredni, należy je uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Kwestię potrącalności pośrednich kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4d i ust. 4e u.p.d.o.p. Stosownie do pierwszej z ww. regulacji, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, ww. wydatki związane z odnowieniem elewacji budynku Spółka mogła zaliczyć w koszty uzyskania przychodów, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. w momencie ich poniesienia.

Stanowisko Spółki zatem należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 (zdarzenie przyszłe) wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.