IBPBI/2/423-269/14/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 28 lutego 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 4 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów składek, które zostaną opłacone w związku z zawartą umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej dotyczącej:

* odpowiedzialności cywilnej członków organów Spółki oraz spółek powiązanych - jest nieprawidłowe,

* odpowiedzialności cywilnej Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 4 marca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów składek, które zostaną opłacone w związku z zawartą umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej dot.:

* odpowiedzialności cywilnej członków organów Spółki oraz spółek powiązanych,

* odpowiedzialności cywilnej Spółki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką zajmującą się usługami z zakresu:

* pełnienia funkcji inżyniera kontraktu,

* nadzoru inwestorskiego,

* projektowania,

* działalności w zakresie planowania przestrzennego,

* działalności doradczej, kartograficznej, fotogramertii, GIS, geoinformacji.

W związku z prowadzoną działalnością Spółka zawarła umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, którą objęci są: ubezpieczający (Wnioskodawca) oraz Spółki Zależne: A Sp. z o.o., B Sp. z o.o., C Sp. z o.o., D Spółka Komandytowa, E oraz byli i obecni członkowie władz spółki czyli: Członkowie Zarządu, Rady Nadzorczej, Komisji Rewizyjnej, Rady Konsultacyjnej, Rady Dyrektorów, Dyrektorów Zarządzających i innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w umowie spółki lub statucie. Polisa będzie chronić Spółkę i członków władz spółki przez okres 12 miesięcy w zakresie: gdy przeciwko Spółce i osobie ubezpieczonej zostanie wniesione roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania osoby ubezpieczonej. Ubezpieczyciel zwróci Spółce ubezpieczonej wypłacone przez nią odszkodowanie w granicach, w których było ono zasadne i mogło być dochodzone na drodze sądowej. Po zaspokojeniu przez ubezpieczoną Spółkę należnego roszczenia zgłoszonego przeciwko osobie ubezpieczonej, ubezpieczyciel udziela ochrony ubezpieczonym w przypadku gdy przeciwko ubezpieczonym zostanie wniesione roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania w związku z obrotem papierami wartościowymi; ochrona obejmuje sądowe i pozasądowe koszty obrony, koszty postępowania przygotowawczego, koszty obrony przed wniesieniem roszczenia, zobowiązania podatkowe art. 107, art. 116 Ordynacji Podatkowej, naruszenie praw pracowniczych, koszty odzyskania dobrego imienia, krzywdy i kary cywilnoprawne oraz administracyjne, koszty awaryjne, koszty oskarżenia, zaskarżenia. wydatki na kaucje i poręczenia, gwarancje, nadwyżkowe koszty obrony dla osób ubezpieczonych, uszkodzenie ciała i szkody majątkowe w związku z bezprawnym czynem pracodawcy jako zadośćuczynienie za negatywne przeżycia, rażące niedbalstwo; w przypadku ochrony spółek powiązanych - ich bieżącą działalność. W polisie jako ubezpieczający został wymieniony Wnioskodawca, natomiast nie są wymienione imiennie osoby ubezpieczone. Polisa oraz ogólne warunki ubezpieczenia jako osobę ubezpieczoną będą wskazywały osobę fizyczną, która pełni lub będzie pełnić funkcję członka władzy Spółki. Identyfikacji indywidualnych osób ubezpieczonych dokonywać będzie Ubezpieczyciel. Ponadto suma ubezpieczeniowa jest podzielona na limity zakresu ubezpieczenia i dotyczy jednego lub wszystkich zdarzeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zawarcie umowy ubezpieczenia i opłacenie składki na ubezpieczenie OC będzie stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, polisa OC chroni członków organów Spółki oraz spółek powiązanych od odpowiedzialności cywilnej. W polisie jako ubezpieczającego wymieniono Wnioskodawcę a nie wymieniono imiennie osób ubezpieczonych. Celem umowy ubezpieczenia jest udzielenie ubezpieczonemu, czyli Wnioskodawcy ochrony na wypadek określonego w umowie ryzyka w zamian za zapłatę składki, dlatego też opłacenie składki przez ubezpieczającego, czyli Wnioskodawcę bez możliwości zidentyfikowania na dzień zawarcia umowy kręgu osób objętych tym ubezpieczeniem powoduje, że wydatki poniesione przez Spółkę związane z wykupieniem polisy OC służą osiągnięciu przez Spółkę przychodu i są związanie z prowadzoną przez nią działalnością. Ubezpieczenie chroni przede wszystkim interesy Spółki w zakresie decyzji podjętych przez jej władze, chroniąc ją przed ewentualnymi stratami finansowymi.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Warunkiem koniecznym pozwalającym zakwalifikować dany wydatek do kosztów podatkowych jest istnienie związku pomiędzy wydatkiem a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Należy również podkreślić, że wszystkie wydatki powinny być rzeczywiście poniesione przez podatnika oraz zostać właściwie udokumentowane.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Określony wydatek, niewymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika. Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Koszty ponoszone przez podatnika należy przy tym ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że w związku z prowadzoną działalnością Spółka zawarła umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, którą objęci są: ubezpieczający (Wnioskodawca) oraz Spółki Zależne: A Sp. z o.o., B Sp. z o.o., C Sp. z o.o., D Spółka Komandytowa, E oraz byli i obecni członkowie władz spółki czyli: Członkowie Zarządu, Rady Nadzorczej, Komisji Rewizyjnej, Rady Konsultacyjnej, Rady Dyrektorów, Dyrektorów Zarządzających i innych porównywalnych organów wykonawczych, doradczych lub nadzorczych określonych w umowie spółki lub statucie. Polisa będzie chronić Spółkę i członków władz spółki przez okres 12 miesięcy w zakresie gdy przeciwko Spółce i osobie ubezpieczonej zostanie wniesione roszczenie o odszkodowanie z tytułu szkody majątkowej powstałej w wyniku nieprawidłowego zachowania osoby ubezpieczonej.

W przypadku osób będących pracownikami Spółki, przy kwalifikowaniu wydatków z tytułu kosztów ubezpieczenia do kosztów uzyskania przychodów należy wziąć pod uwagę przepis art. 16 ust. 1 pkt 59 u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem, generalną zasadą jest, że kosztem uzyskania przychodów nie są składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników. Wyjątkiem od tej zasady jest, że kosztem uzyskania przychodów mogą być składki opłacone przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników dotyczących ryzyka grup 1, 3 i 5 działu I oraz grup 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej, jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

Wskazane w tym przepisie rozwiązania odnoszą się, co do zasady, do grup ryzyka dotyczących ubezpieczeń na życie i ubezpieczeń wypadkowych i chorobowych. Wydatki z tytułu konkretnych umów zawartych na rzecz pracowników stanowią zatem koszty uzyskania przychodów. Zakres powyższego przepisu, umożliwiającego zaliczenie składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników w ciężar kosztów uzyskania przychodów, nie obejmuje natomiast swoim zakresem składek na ubezpieczenie OC. Zatem, skoro tylko wydatki z tytułu niektórych umów ubezpieczenia mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, to wydatki dotyczące innych umów nie mogą podlegać zaliczeniu do kosztów podatkowych.

W odniesieniu do składek dotyczących pozostałych osób (wchodzących w skład organów Spółki oraz spółek powiązanych, które nie są pracownikami Spółki), należy stwierdzić, że opłacane składki dotyczą zatem nie samej Spółki (jej działalności), ale innych podmiotów (osób fizycznych). To w interesie osób fizycznych jest ewentualne zabezpieczenie się przed odpowiedzialnością cywilną. W przypadku umów dotyczących ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej takich osób, mamy więc do czynienia z zamiarem uchronienia osób fizycznych przed kosztami, jakie mogą wyniknąć w związku z ich działalnością. Na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., nie można uznać kosztów ponoszonych za inne podmioty i generalnie odnoszące się do ich działalności za koszty uzyskania przychodów Spółki.

Powyższa uwaga jest aktualna również w odniesieniu do części składek dotyczących ubezpieczenia spółek powiązanych.

W odniesieniu natomiast do składek opłacanych przez Spółkę z tytułu jej ubezpieczenia w zakresie odpowiedzialności cywilnej, należy stwierdzić, że mogą one podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Koszty z tego tytułu dotyczą bowiem działalności samej Spółki (ubezpieczającym i ubezpieczonym jest Spółka). Koszty składki z takiego tytułu mogą być potraktowane, jako koszty działalności - funkcjonowania podatnika. Zatem, koszty składki z tytułu ubezpieczenia Spółki w zakresie jej odpowiedzialności cywilnej mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., jako koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów składek, które zostaną opłacone w związku z zawartą umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej dotyczącej:

* odpowiedzialności cywilnej członków organów Spółki oraz spółek powiązanych - jest nieprawidłowe,

* odpowiedzialności cywilnej Spółki - jest prawidłowe.

Ocena tut. Organu pozostaje w zgodności z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z 21 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1322/11 NSA stwierdził: Powyższe rozważania prowadzą do wątpliwości czy wskazany we wniosku o wydanie interpretacji wydatek na ubezpieczenie członków zarządu można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów przez spółkę. Wydatki, które spółka poniesie w związku ze wskazanym we wniosku ubezpieczeniem, nie mają na celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, przez Spółkę, lecz mają na celu chronić od odpowiedzialności cywilnej przede wszystkim podmioty zależne, wszelkie osoby fizyczne które były, są obecnie lub będą członkiem zarządu, członkiem rady nadzorczej itd.

Następnie w wyroku z 15 października 2013 r., sygn. akt II FSK 2924/11 NSA zauważył, że Zasadniczą zatem - w świetle regulacji art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. - pozostaje odpowiedź na pytanie, czy wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej osób wchodzących w skład zarządu Spółki - mogą przyczynić się do powstania przychodu bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu. Zdaniem składu orzekającego na tak postawione pytanie odpowiedź może być tylko negatywna. Poniesiony bowiem przez Spółkę wydatek de facto to nie Spółce przyniesie ewentualne korzyści ale ubezpieczonym tj. członkom zarządu, gdyż to te osoby - jak wskazała Spółka we wniosku o udzielenie interpretacji - będą beneficjantami ubezpieczenia. W konsekwencji oznacza to, że Spółka poniesie wydatek, który w żaden sposób nie przyczyni się do powstania po jej stronie przychodu czy zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodu, a to oznacza, że wydatek nie zostanie poniesiony w celu, który stanowi warunek sine gua non uznania go za koszt podatkowy w świetle art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Podobne stanowisko zajmują wojewódzkie sądy administracyjne orzekające w kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członków organów spółki kapitałowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z 15 listopada 2005 r. sygn. akt I SA/Bk 289/05, jak i Wojewódzki Sądu Administracyjny w Krakowie w wyroku z 22 kwietnia 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1563/09 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl) uznały za zgodne z obowiązującymi przepisami stanowisko organów interpretacyjnych stwierdzających, że wydatki na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej członków organów spółki kapitałowej, nie stanowią dla tej spółki kosztów uzyskania przychodów.

W powyżej cytowanym wyroku przywołano także wyrok NSA z 16 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1058/11, gdzie sąd stwierdził, że Warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie przez podatnika, że poniesione wydatki są racjonalne tak co do zasady, jak i ich wysokości. Skoro ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to cel ten musi być widoczny. Oznacza to, że ponoszone koszty powinny cel realizować lub co najmniej zakładać realnie jego osiągnięcie. (...) Niedopuszczalnym zabiegiem jest próba wywodzenia, że z uwagi na fakt, że art. 16 ust. 1 pkt 38a u.p.d.o.p. dotyczy wydatków tylko na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, art. 16 ust. 1 pkt 59 odnosi się jedynie do składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartych umów ubezpieczenia (dotyczących ściśle wskazanych grup ryzyka) na rzecz pracowników - to wykluczone zostało zastosowanie tych przepisów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.