IBPBI/2/423-265/14/JD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 26 lutego 2014 r. (wpływ do tut. Biura 4 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka jest zobowiązana do korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy zapłata za fakturę otrzymaną od dostawcy, której termin płatności wynosi 120 dni następuje z opóźnieniem, nie dłuższym jednak niż 90 dni od daty zaliczenia jej w koszty - jest prawidłowe.

W dniu 4 marca 2014 r. do tut. BKIP wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w świetle art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Spółka jest zobowiązana do korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy zapłata za fakturę otrzymaną od dostawcy, której termin płatności wynosi 120 dni następuje z opóźnieniem, nie dłuższym jednak niż 90 dni od daty zaliczenia jej w koszty.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przedmiotem działalności spółki jest hurtowy handel akumulatorami. Towary (akumulatory) spółka kupuje od unijnego kontrahenta w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i przyjmuje je na magazyn. Otrzymywane faktury zakupu wyrażone są w EUR i każdorazowo przeliczane po kursie średnim NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, tj. z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury przez dostawcę. Termin płatności określony przez unijnego dostawcę wynosi 120 dni. Cena nabycia towarów, po której przyjmowane są towary na stan magazynu jest każdorazowo inna ze względu na codzienne różnice w notowaniach kursu EUR publikowanego przez NBP. Spółka od lat stosuje przewidzianą w ustawie o rachunkowości, w art. 34 ust. 4 pkt 1, metodę wyceny rozchodu towarów (w tym z tytułu sprzedaży) według cen przeciętnych, to jest ustalonych w wysokości średniej ważonej cen danego składnika aktywów. Na stosowanie tej metody pozwala również międzynarodowy standard rachunkowości nr 2 "Zapasy". W związku z tym koszt - wartość sprzedanego towaru - wyceniany jest według średniej ważonej. Spółka stosuje tą metodę, gdyż dostawy towarów oraz rozchody generowane są w dużych (hurtowych) ilościach i nie ma możliwości identyfikacji rozchodowanego towaru (towar masowy, powtarzalny). Wydanie towarów do sprzedaży na rzecz osób trzecich nie ma bezpośredniego powiązania z poszczególnymi fakturami zakupu. Reasumując spółka nie jest w stanie przyporządkować sprzedanych towarów do konkretnych faktur zakupu - może jedynie określić średni okres magazynowania towarów, który wynosi około 75 dni (dla bieżącego roku obrotowego). Sprzedaż towarów dokonywana jest więc w ciągu około 75 dni od daty ich nabycia (jest to wyliczony na podstawie danych roku ubiegłego wskaźnik cyklu zapasów dla roku obrotowego trwającego od 1 kwietnia 2013 r. do 31 marca 2014 r., który mówi, ile dni spółka magazynuje zapasy). Z wyliczonego wskaźnika wynika, że Spółka sprzedaje, czyli zalicza w koszty uzyskania przychodów zakupione towary w terminie 75 dni od daty ich nabycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 15b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka jest zobowiązana do korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy zapłata za fakturę otrzymaną od dostawcy ze 120-dniowym terminem płatności następuje z opóźnieniem, nie dłuższym jednak niż 90 dni od daty zaliczenia jej w koszty, czyli w bieżącym roku obrotowym w terminie 165 dni od daty wystawienia faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest zobowiązana do skorygowaniu kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy zapłata należności wynikającej z faktury ze 120 dniowym terminem płatności następuje z opóźnieniem, ale w terminie nie dłuższym niż 90 dni od dnia zaliczenia jej w koszty, czyli w roku obrotowym od 1 kwietnia 2013 r. do 31 marca 2014 r. w terminie 165 dni od daty wystawienia faktury przez unijnego dostawcę (75 dni + 90 dni).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena sposobu wyceny towarów zaliczanych kosztów do kosztów uzyskania przychodów w wysokości średniej ważonej ceny nabycia. Sposób ten (przedstawiony w poz. 68 wniosku ORD-IN) przyjęto jako element stanu faktycznego.

Przechodząc do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie kwestii objętej pytaniem należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z zakupem towarów handlowych, a więc z kosztami bezpośrednio warunkującymi osiąganie przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. W art. 15 ust. 4b u.p.d.o.p. wskazano, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

* sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

* złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4c u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z art. 15b ust. 1 u.p.d.o.p., w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

W art. 15b ust. 2 u.p.d.o.p. wskazano, że jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Natomiast stosownie do art. 15b ust. 8 u.p.d.o.p., jeżeli zgodnie z art. 15 zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z dokumentów, o których mowa w ust. 1, nastąpi po upływie terminu określonego w art. 15b ust. 1 lub 2, to zaliczenie tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów następuje z uwzględnieniem art. 15, z tym że nie wcześniej, niż w miesiącu jej uregulowania.

W powołanych wyżej przepisach Ustawodawca posługuje się pojęciem "zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów", co stanowi jedną z przesłanek powstania obowiązku dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (art. 15b ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p.), a także wyznacza moment, od którego liczony jest termin na dokonanie tego zmniejszenia (art. 15b ust. 2 tej ustawy). W art. 15b ust. 8 u.p.d.o.p., wskazano natomiast, kiedy może nastąpić "zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów", w przypadku gdy nie dokonano takiego zaliczenia przed upływem terminów określonych w art. 15b ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.p. Do prawidłowego zastosowania przepisów art. 15b ust. 1, 2 i 8 u.p.d.o.p., kluczowe znaczenie ma więc ustalenie, co należy rozumieć pod pojęciem "zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów".

Stosownie do powołanych wyżej przepisów art. 15 ust. 4, ust. 4b oraz ust. 4c u.p.d.o.p., dniem potrącenia przez Wnioskodawcę kosztów bezpośrednio związanych z przychodami będzie, co do zasady, moment uzyskania przychodu do którego odnosi się ten koszt. Oznacza to, że w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę towarów handlowych, uprawniony będzie on do potrącenia wydatku na te towary handlowe, jako kosztu uzyskania przychodu, dopiero w momencie uzyskania przychodu z tytułu ich zbycia.

Przepisy u.p.d.o.p. regulujące zasady rozpoznawania kosztów o charakterze pośrednim i bezpośrednim posługują się pojęciem "poniesienia" kosztu oraz "potrącenia tego kosztu". Nie ulega zatem wątpliwości, że pojęcia te nie są jednoznaczne i moment poniesienia kosztu może być inny od momentu jego potrącenia.

W ocenie tut. Organu przez "zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów" należy rozumieć potrącenie danego wydatku jako kosztu podatkowego, zgodnie z art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c u.p.d.o.p. (w przypadku kosztów bezpośrednich - z jakimi mamy do czynienia w niniejszej sprawie).

Powołany wcześniej art. 15b ust. 2 u.p.d.o.p. uzależnia konieczność dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów od uprzedniego łącznego wystąpienia dwóch zdarzeń, a mianowicie:

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury,

* braku zapłaty (z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów).

Jeżeli zatem Spółka otrzyma fakturę z odroczonym terminem płatności (120 dni) na zakupione towary handlowe, a następnie koszt wynikający z tej faktury zaliczy do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c u.p.d.o.p. i dokona zapłaty na rzecz kontrahenta kwoty wynikającej z faktury w terminie nie dłuższym niż 90 dni od daty zaliczenia jej w koszty, nie będzie zobowiązana do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, o jakiej mowa w art. 15b ust. 2 u.p.d.o.p. Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43 -300 Bielsko-Biała.