IBPBI/2/423-248/09/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 4 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości początkowej środków trwałych wniesionych aportem do spółki komandytowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 marca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości początkowej środków trwałych wniesionych aportem do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa posiada m.in. grunty będące w użytkowaniu wieczystym, na których posadowione są budynki i budowle, jak również maszyny i urządzenia, które są wykorzystywane do prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a dla celów podatku dochodowego od osób prawnych stanowią środki trwałe Spółki (dalej łącznie jako:"Składniki majątkowe"). W związku z restrukturyzacją, Spółka postanowiła przystąpić jako komandytariusz do spółki komandytowej.

Na poczet wkładu komandytariusza w Spółce komandytowej, Spółka zdecydowała wnieść aportem poszczególne Składniki majątkowe.

Wspólnikami Spółki komandytowej będą wyłącznie osoby prawne.

Spółka komandytowa otrzymane w ramach aportu Składniki majątkowe będzie wykorzystywała na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W konsekwencji zostaną one rozpoznane jako środki trwałe w rozumieniu Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: "ustawa o p.d.o.p.").

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po dokonanym aporcie, wartość początkowa poszczególnych składników majątkowych wnoszonych w postaci wkładu niepieniężnego, które będą spełniały definicję środków trwałych z art. 16a ustawy o p.d.o.p., należy ustalić zgodnie z wartością ustaloną przez wspólników Spółki komandytowej nie wyższą niż wartość rynkowa tychże składników majątkowych.

Zdaniem wnioskodawcy:

Ustawa o p.d.o.p., zgodnie z art. 1, reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Zgodnie z art. 4 § 1p 1 oraz art. 102 Kodeksu Spółek Handlowych, spółka komandytowa jest spółką osobową. Natomiast art. 33 Kodeksu Cywilnego określa podmioty, które posiadają osobowość prawną i wskazuje jednocześnie odwołanie do przepisów szczególnych, które mogą także przyznawać określonym podmiotom osobowość prawną. Niemniej jednak, żaden z przepisów szczególnych nie nadał spółce komandytowej charakteru osobowości prawnej, w konsekwencji czego Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej i nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę treść art. 5 ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym przychody i koszty z udziału w spółce nie będącej osobą prawną łączy się z przychodami/kosztami każdego ze wspólników oraz fakt, iż Spółka posiada osobowość prawną i jest podatnikiem p.d.o.p., to kwestię ustalenia wartości początkowej środków trwałych i w konsekwencji wysokości odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszt uzyskania przychodów Spółki w analizowanym stanie faktycznym należy, zdaniem Spółki rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o p.d.o.p.

Sposób ustalenia wartości początkowej środka trwałego, nabytego w postaci wkładu niepieniężnego (aportu), został określony art. 16g ust. 1p 4 ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym, za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu, wartość poszczególnych środków trwałych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższy przepis, odnosi się wyłącznie do spółek kapitałowych. Niemniej jednak, Spółka pragnie wskazać, iż na gruncie ustawy o p.d.o.p. nie odnajduje regulacji określających, w jaki sposób oraz w jakiej wysokości - dla potrzeb ewidencji podatkowej - należy ustalić wartość wniesionego aportem, przez osoby prawne do spółek osobowych, wkładu niepieniężnego (tu: środka trwałego).

W konsekwencji, zasadnym wydaje się stosowanie w tym zakresie ogólnej dyspozycji art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o p.d.o.p., wskazującej, iż w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki środka trwałego, za jego wartość początkową uznać należy ustaloną przez podatnika (tj. Spółkę) na dzień wniesienia wkładu, wartość środka trwałego, nie wyższą jednak od jego wartości rynkowej.

Tym samym, jeżeli określone w akcie notarialnym o podwyższeniu wkładów wspólników do Spółki komandytowej wartości pieniężne Składników majątkowych (środków trwałych), będących przedmiotem aportu, nie będą przekraczać wartości rynkowej, to wówczas mogą one zostać uznane za ich wartość początkową dla celów podatkowych i w takiej wysokości zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych.

Stanowisko takie, znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w odniesieniu do wkładów do spółek osobowych wnoszonych przez osoby prawne.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała:

* pismo Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 25 czerwca 2007 r. (1471/DPR2/423-40/07/AB),

* interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 czerwca 2008 r. o sygn.: IP-PB3-423-507/08-2/MS.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę przedstawioną powyżej argumentację, za wartości początkowe Składników majątkowych (środków trwałych) będących przedmiotem aportu uznać należy ich wartość ustaloną w akcie notarialnym o podwyższeniu wkładów wspólników do Spółki komandytowej (umowie spółki) lub wynikającą z niezależnej wyceny, lecz nie wyższą niż wartość rynkowa. Wartość początkowa Składników majątkowych wyznaczona w przedmiotowy sposób zostanie ujęta w ewidencji środków trwałych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Stosownie do postanowień art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółka komandytowa jest osobową spółką handlową.

Osobowa spółka handlowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego; podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej Spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi, czy prawnymi podlegają opodatkowaniu według przepisów ustawy z dnia:

* 26 lipca 1992 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) lub

* 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Jak wynika z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jej regulacje prawne mają zastosowanie m.in. do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (art. 1 ust. 2). Przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych normuje sposób ustalania wartości początkowej wkładu niepieniężnego (aportu) wyłącznie w sytuacji jego wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

W przedmiotowej sprawie pytanie dotyczy zaś zasad ustalania wartości początkowej środków trwałych wniesionych w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki komandytowej.

Odnosząc się do opisanego zdarzenia przyszłego zauważyć należy, iż zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 18, uważa się - w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

Biorąc pod uwagę rozwiązania prawne w wymienionych ustawach podatkowych, podstawę do ustalenia wartości początkowej wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonego do spółki komandytowej powinien stanowić ww. przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym dla celów podatkowych wartość środków trwałych wnoszonych tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do osobowej spółki handlowej, w tym spółki komandytowej, powinna odpowiadać wartości środków trwałych ustalonej w akcie notarialnym przez wspólników tej spółki, stosownie do postanowień art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyższej jednak od jej wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu - i od tak ustalonej wartości początkowej należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.