IBPBI/2/423-238/13/JD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (wpływ do tut. Biura 25 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki w dacie ich kapitalizacji (zdarzenie przyszłe) - jest prawidłowe.

W dniu 25 lutego 2013 r. do tut. Organu wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki w dacie ich kapitalizacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka uczestniczy we wzajemnym systemie kompensat (tzw. netting), w wyniku którego dochodzi do rozliczeń finansowych spółek w grupie kapitałowej. Założeniem systemu kompensat wzajemnych zobowiązań i należności była redukcja przepływów kapitałowych pomiędzy podmiotami grupy kapitałowej, tak aby podmiot w grupie otrzymywał wartość netto należności oraz redukcja kosztów przelewów bankowych. System ten polega na comiesięcznym ustalaniu salda zadłużenia lub wierzytelności wobec każdej spółki w grupie. Od takiego salda naliczane są odsetki.

Funkcję zarządcy systemem nettingu pełni Oddział utworzony przez spółkę z siedzibą w Szwajcarii, który stanowi własność tej spółki. Jego podstawowym celem działalności jest świadczenie usług finansowych, z wyjątkiem czynności zastrzeżonych dla banków. Oddział nie jest powiązany ze Spółką ani w sposób bezpośredni, ani w sposób pośredni w myśl art. 11 ust. 1, 5a i 5b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oddział prowadzi rachunki nettingowe dla każdej uczestniczącej w systemie nettingu spółki w grupie. Na rachunkach tych zapisywane są salda spółek wobec innych spółek w grupie i naliczane odsetki. Z tytułu prowadzenia kont międzyzakładowych spółki są zobowiązane uiszczać opłaty na rzecz Oddziału w wysokości 50 EUR za każde konto międzyzakładowe.

Oddział zawarł odrębną umowę o świadczenie usług z bankiem z siedzibą w Irlandii (dalej "Bank"). Na podstawie tej umowy Bank świadczy usługi wymiany walutowej dla Oddziału i spółek w grupie. Usługi te opierają się na przekazywaniu Oddziałowi - na podstawie wprowadzanych przez spółki w grupie danych do systemu internetowego - wszelkich informacji dotyczących należności międzyzakładowych i realizacji płatności netto należnych każdej spółce w grupie w różnych walutach. Czynności Banku sprowadzają się do wprowadzenia przybliżonych stóp wymiany walut, udostępnienia spółkom w grupie wstępnego raportu z kompensacji w celu sprawdzenia jego zgodności ze stanem faktycznym, zaakceptowania poprawek i uwag spółek do raportu oraz wykonania transakcji walutowych (dokonania kompensacji). Bank przekazuje również do wiadomości wszystkim spółkom w grupie końcowy raport z kompensacji i wykonuje polecenia płatności. Ustalenia Oddziału z Bankiem stanowią integralną część umowy kompensacji zobowiązań, która została zawarta między Oddziałem a spółkami w grupie. W celu realizacji umowy nettingu każda spółka w grupie zawarła ramową umowę pożyczki. Na podstawie tej umowy każda spółka w grupie może pełnić rolę pożyczkodawcy lub pożyczkobiorcy w zależności od własnego salda w danym miesiącu. Pożyczki udzielane są sobie nawzajem przez podmioty w grupie w celu bieżącego wyrównywania sald. Od pożyczek są naliczane odsetki wg stóp procentowych określonych w umowie ramowej. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego (miesiąc) kwota naliczonych odsetek jest dopisywana do wartości zadłużenia (kapitalizowana). Realizacja ramowej umowy pożyczki wygląda w ten sposób, że jeśli na koniec miesiąca spółka w grupie ma nadwyżkę należności nad zobowiązaniami, ma prawo uzyskać odsetki od nadwyżki jako udzielonej innej spółce/innym spółkom w grupie pożyczki. W przypadku salda ujemnego spółka staje się pożyczkobiorcą, a pozostała część zobowiązań przypadająca do spłaty stanowi kwotę kapitału pożyczki, od której są naliczane odsetki do zapłaty. Ze względu na powyższe, mogą pojawić się u Spółki przychody i koszty odsetkowe. Spółka pragnie podkreślić, że miałyby one charakter pochodny w stosunku do celu zawarcia umowy.

W przeważającej większości Spółka posiada zobowiązania wobec swojego jedynego wspólnika z siedzibą w Niemczech. W systemie nettingu Spółka dokonuje spłat swoich zobowiązań w oparciu o posiadane wolne środki, uiszczając dowolną kwotę, wynikającą z możliwości oraz aktualnego zapotrzebowania na środki pieniężne. Co miesiąc Spółka dokonuje częściowych spłat kapitału głównego skapitalizowanego o wysokość naliczonych odsetek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki w dacie ich kapitalizacji... (zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Spółki, może ona zaliczyć odsetki do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a u.p.d.o.p, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Spółka uważa, że powyższy przepis zezwala na zaliczenie odsetek do kosztów uzyskania przychodów w momencie dokonania ich kapitalizacji. Zdaniem Spółki, taka interpretacja przepisu realizuje cel kapitalizacji, która jest traktowana na równi z zapłatą. W momencie kapitalizacji odsetki tracą bowiem swój uboczny charakter i stają się należnością główną. Wówczas nie jest już możliwa spłata odsetek, spłacie ulega bowiem należność główna.

Kapitalizacja stanowi specyficzną formę zapłaty odsetek wierzycielowi za jego zgodą. Operacja ta skutkuje powiększeniem kwoty zobowiązania głównego o wartość skapitalizowanych odsetek i obliczaniem oprocentowania od zwiększonej wartości kwoty głównej. W przypadku kapitalizacji dochodzi więc do "dopisania" naliczonych odsetek do pierwotnej kwoty pożyczki za zgodą wierzyciela, a zatem do zadysponowania naliczonymi odsetkami w sposób, który czyni zadość roszczeniu pożyczkodawcy o ich zwrot. Wynika z tego, że już od dnia kapitalizacji wierzyciel uzyskuje korzyść ekonomiczną w postaci zwiększenia kwoty, od której naliczane są dalsze odsetki. Prowadzi to do takiego samego skutku prawnego, co zapłata. Za możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek w dniu ich kapitalizacji przemawia również wykładnia systemowa art. 26 ust. 7 u.p.do.p. Zgodnie z tym przepisem wypłata oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek. Na podstawie powyższego przepisu można wnioskować, że ustawodawca traktuje kapitalizację odsetek na równi z ich zapłatą. Odmienne traktowanie kapitalizacji odsetek w zakresie momentu rozpoznawania przychodów i kosztów uzyskania przychodów prowadziłoby do nierównego traktowania stron transakcji - osoba otrzymująca przychód w postaci skapitalizowanych odsetek musiałaby je wykazać jako przychód podatkowy w dniu kapitalizacji, natomiast osoba, która dokonuje zapłaty odsetek nie mogłaby ich zaliczyć w tym samym momencie do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie ciężko byłoby ustalić, kiedy taka osoba mogłaby zaliczyć odsetki do kosztów (nie sposób ustalić, kiedy następuje ich zapłata, skoro stanowią one już należność główną). Odsetki skapitalizowane, tak jak u wierzyciela są przychodem w dacie kapitalizacji, tak drugostronnie, u dłużnika są kosztem uzyskania przychodów w każdorazowej dacie ich kapitalizacji. Takie stanowisko potwierdza Minister Finansów w piśmie z dnia 7 marca 2000 r., nr PB3/722-571-94/HS/00.

Spółka ponosi koszty odsetek w celu określonym w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., tj. w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Spółka nie zawsze posiada środki na spłatę bieżących zobowiązań, w związku z czym zgadza się na doliczenie do jej zobowiązań odsetek i ich kapitalizację, uzyskując w ten sposób możliwość spłaty zobowiązań ratami, w późniejszym terminie. System nettingu pozwala jej zatem wydłużyć termin na spłatę swoich zobowiązań. Wobec tego, Spółka stoi na stanowisku, że z tytułu naliczenia odsetek od jej zobowiązań i ich kapitalizacji może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki w momencie kapitalizacji.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołuje się na interpretację indywidualną z dnia 14 lipca 2008 r., Znak IP-PB3/423-669/08-2/MK, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zgodził się z podatnikiem, że koszty skapitalizowanych odsetek naliczonych od zobowiązań w systemie nettingu mogą stanowić jego koszt podatkowy w dniu kapitalizacji.

Zdaniem Spółki, stanowisko przez nią reprezentowane znajduje odzwierciedlenie również w szeregu innych interpretacji organów podatkowych, przykładowo w interpretacji:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 marca 2010 r., Znak ILPB3/423-1131709-27EK,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 grudnia 2012 r., Znak IBPBI/2/423-1557/PC, z dnia 3 listopada 2009 r., Znak IBPBI/2/423-1326/09/AM, a także w interpretacji z dnia 11 maja 2009 r., Znak IBPBI/2/423-531/09/PP,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 października 2012 r., Znak IPPB3/423-524/12-2/DP, z dnia 6 października 2009 r. Znak IPPB3/4 23-446/09-2/k.k. oraz IPPB5/423-495/09-2/PJ, z dnia 20 października 2009 r., Znak IPPB1/415-608/09-2/EC,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 października 2009 r., Znak ITPB3/423-456/09/AW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przestawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie stanu faktycznego wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.