IBPBI/2/423-23/11/CzP - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 3 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest jedynym akcjonariuszem X. - z siedzibą w Polsce (dalej: "X"). X. prowadzi działalność produkcyjną w sektorze motoryzacyjnym. Spółka jest spółką holdingową, nieprowadzącą działalności operacyjnej. Spółka nabyła akcje X. w marcu 2008 r. od podmiotu z siedzibą w Luksemburgu należącego do tej samej grupy kapitałowej, w zamian za przejęcie długu z tytułu pożyczki ("Pożyczka"). Spółka dokonała transakcji w oparciu o interpretację indywidualną z grudnia 2007 r. potwierdzającą, że odsetki od pożyczki przejętej tytułem wynagrodzenia za akcje X. będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów. Obecnie rozważane jest połączenie Spółki i X. poprzez przejęcie, w którym X. stałaby się spółką przejmowaną. W wyniku takiego połączenia, Spółka w oparciu o aktywa należące obecnie do X. kontynuować będzie działalność operacyjną prowadzoną obecnie przez X.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po połączeniu z X. odsetki od Pożyczki stanowić będą dla Spółki koszty uzyskania przychodów w dacie ich zapłaty bądź kapitalizacji.

Zdaniem Spółki, również po połączeniu z X., odsetki od Pożyczki będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w dacie faktycznej zapłaty lub kapitalizacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "Ustawa CIT"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. W katalogu wydatków zawartym w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT wymienione zostały m.in.:

* wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych (wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych; art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT),

* wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów; art. 16 ust. 1 pkt 10 Ustawy CIT),

* naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów; art. 16 ust. 1 pkt 11 Ustawy CIT).

Zdaniem Spółki, faktycznie zapłacone lub skapitalizowane odsetki od Pożyczki spełniają przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodów. Celem przejęcia Pożyczki od zbywcy, a tym samym również powodem powstania po stronie Spółki zobowiązania do zapłaty odsetek od Pożyczki było nabycie akcji X. (akcje stanowiły formę wynagrodzenia Spółki za przejęcie Pożyczki), tj. zabezpieczenie źródeł przychodów poprzez nabycie akcji spółki prowadzącej działalność gospodarczą generującą przychody i dochody podatkowe.

Możliwość zaliczenia analizowanych odsetek (zapłaconych lub skapitalizowanych) do kosztów uzyskania przychodów nie jest również wyłączona mocą żadnego przepisu szczególnego. W szczególności nie są one objęte zakresem uregulowania art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT, bowiem nie warunkują bezpośrednio nabycia akcji lub udziałów.

Stanowisko takie zostało utrwalone w interpretacjach organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych. Potwierdził je m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 kwietnia 2006 r. (sygn. akt II FSK 508/05), w którym stwierdzono, że "w wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu i stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia".

Tytułem przykładu, Spółka pragnie wskazać również interpretacje organów podatkowych, w których zaprezentowane zostało analogiczne stanowisko, w szczególności interpretacje:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 września 2009 r. Znak: IBPBI/2/423-710/09/SD,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 stycznia 2009 r. Znak: ILPB3/423-702/08-2/MM, a także

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 lipca 2008 r. Znak: IP-PB3-423-651/08-2/AG.

Zdaniem Spółki, powyższa ocena nie ulegnie zmianie w przypadku przejęcia X. przez Spółkę.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej "k.s.h."), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. Połączenie może być dokonane m.in. przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie; art. 491 § 1 pkt 1 k.s.h.). Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 (art. 493 § 2 k.s.h.). Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 494 § 1 i § 2 k.s.h.).

Następstwo prawne przewidziane zostało również na gruncie przepisów prawa podatkowego. W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, osoba prawna łącząca się przez przejęcie innej osoby prawnej lub osobowej spółki handlowej staje się następcą prawnym spółki przejmowanej w zakresie praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego.

Jak wynika z powyższych uregulowań, w przypadku połączenia spółek przez przejęcie, spółka przejmująca kontynuuje swój byt prawny bez zakłóceń, (stając się dodatkowo następcą prawnym spółki przejmowanej). W konsekwencji, połączenie nie będzie miało wpływu na dotychczasowy sposób rozliczania przez Spółkę kosztów z tytułu odsetek od Pożyczki. Połączenie nie wpłynie również negatywnie na ocenę celowości poniesienia kosztu odsetkowego z punktu widzenia uzyskiwania przez Spółkę przychodów lub zachowania jej źródła przychodów. Przeciwnie, związek kosztów odsetkowych z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami lub zachowaniem (zabezpieczeniem) ich źródła będzie jeszcze ściślejszy. Dotychczasowy składnik majątku Spółki, jakim były akcje X. zostanie po połączeniu zastąpiony (w sensie operacyjnym i bilansowym) aktywami należącymi dotychczas do spółki zależnej (X.). W oparciu o przejęte aktywa Spółka kontynuować będzie działalność operacyjną prowadzoną przed połączeniem przez X. Przychód będzie zatem generowany bezpośrednio przez Spółkę, a nie jak przed połączeniem - przez spółkę zależną (X.). W świetle powyższego, skoro wydatki ponoszone przez Spółkę na spłatę odsetek od Pożyczki już obecnie uznać można za związane z prowadzoną działalnością Spółki i ponoszone w celu uzyskania przychodu (stanowisko to potwierdza uzyskana przez Spółkę interpretacja indywidualna z 2007 r.), to w świetle powyższego tym bardziej stanowić będą koszt podatkowy po przejęciu X. przez Spółkę.

Reasumując, Spółka jest zdania, że również po połączeniu z X., odsetki od Pożyczki będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w dacie faktycznej zapłaty lub kapitalizacji.

Na poparcie swojego stanowiska, Spółka pragnie przywołać interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 lutego 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-1466/09/MO, w której potwierdzono, że "połączenie spółek, tj. przejęcie spółki zależnej, której udziały zakupione zostały ze środków uzyskanych z pożyczek pozostaje bez wpływu na możliwość zaliczenia odsetek od owych pożyczek do kosztów uzyskania przychodów". Podobne stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach:

* z dnia 9 lipca 2010 r. Znak: IPPB3/423-235/10-2/MC,

* z dnia 10 października 2010 r. Znak: IP-PB3-423-1091/08-2/KB,

* z dnia 4 czerwca 2009 r. Znak: IPPB3/423-168/09-4/k.k.,

* z dnia 5 maja 2008 r. Znak: IP-PB3-423-265/08-2/PS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Na marginesie sprawy należy dodatkowo wskazać, że gdy spłata odsetek dotyczy pożyczki (kredytu) udzielonej przez udziałowca lub inny podmiot powiązany kapitałowo, ustawodawca w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 cytowanej ustawy wprowadził ograniczenia w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od takich pożyczek. Mianowicie, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy).

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.