IBPBI/2/423-214/09/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z wydatkami z tytułu zwracanych pracownikom kosztów podróży służbowych - jest prawidłowe.

W dniu 24 lutego 2009 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z wydatkami z tytułu zwracanych pracownikom kosztów podróży służbowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka nie jest jednostką państwowej ani samorządowej jednostki sfery budżetowej. Wg wewnętrznych uregulowań pracownikom wykonującym zadania określone przez pracodawcę w terminie i miejscu określonym w "Poleceniu wyjazdu służbowego" przysługują należności na pokrycie wydatków związanych z kosztami podróży służbowej odbywanej na terenie kraju, tj.:

* koszty noclegu,

* koszty paliwa, akcesoria samochodowe,

* przejazd autostradą.

W chwili obecnej rozliczanie należności z tytułu wyjazdu służbowego następuje w Spółce na podstawie "Polecenia wyjazdu służbowego" z załączonymi dokumentami (rachunki, faktury, bilety). Na podstawie ww. dokumentów wystawionych na firmę, potwierdzających poniesienie poszczególnych wydatków związanych z podróżą służbową pracownika Spółka rozlicza koszty podróży.

Zgodnie z paragrafem 8a ust. 3 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236/2002, poz. 1990 z późn. zm.) - jeżeli uzyskanie dokumentu (rachunku) nie było możliwe, pracownik składa pisemne oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania. Spółka uznaje, że generalnie jest możliwe uzyskanie rachunku, faktury, paragonu, z których wynika koszt. Ale mogą się zdarzyć incydentalne przypadki, że osoba delegowana zagubi dokumenty lub też przyniesie dokumenty wystawione imiennie na siebie. Dlatego też Spółka stwierdzenie, że uzyskanie dokumentu jest niemożliwe - interpretuje, że są to sytuacje incydentalne, czyli zagubienie, zniszczenie, pracownik delegowany nocuje u osoby, która nie prowadzi działalności gospodarczej. Dlatego też z uwagi na wiele publikacji oraz na to, że pracownicy kwestionują, że w wielu firmach nie jest wymagane udokumentowanie kosztów podróży, a rozliczenie następuje na podstawie pisemnego oświadczenia, co sankcjonują urzędy skarbowe - Spółka zamierza określić zarządzeniem wewnętrznym zasady wypłaty należności za czas podróży służbowej pracownika na obszarze kraju, polegające na zwolnieniu pracowników z załączania dokumentów dotyczących wydatków związanych z podróżą służbową (bilety PKP, PKS, komunikacji miejskiej, przejazd autostradą, rachunek, faktura za nocleg, za paliwo, akcesoria samochodowe, itp.). Za przejazd Spółka zwracałaby faktycznie poniesiony koszt wynikający z przedłożonych biletów, a w przypadku ich braku wg aktualnych cen ustalonych przez PKP lub PKS. Za pozostałe wydatki rozliczenie następowałoby na podstawie wewnętrznego dowodu, w którym pracownik określałby rodzaj i kwotę poniesionego wydatku netto oraz uzasadniał brak tych dokumentów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy osoba upoważniona potwierdza fakt wykonania polecenia służbowego, a tym samym odbycia podróży służbowej oraz zasadność poniesionych wydatków - to:

* koszt przejazdu środkami komunikacji publicznej Spółka zwraca w wysokości ceny załączonego biletu, a w razie jego braku wg aktualnie obowiązujących i stosowanych cen przez PKP lub PKS z załączonym oświadczeniem dotyczącym przyczyn nie możliwości udokumentowania wydatku,

* wydatek z tytułu noclegu, zakupu paliwa i materiałów, za przejazd autostradą-zwraca w wysokości załączonego rachunku (faktury), a w razie braku przedmiotowych dokumentów na podstawie pisemnego oświadczenia delegowanej osoby potwierdzającego wysokość poniesionego kosztu. Spółka nadmienia, że bierze pod uwagę brak możliwości uzyskania duplikatu faktury, gdyż pracownik nie pamięta gdzie nocował, gdzie tankował.

W związku z powyższym Spółka uznaje wysokość wydatków wyspecyfikowanych na oświadczeniu, którą wypłaca i dekretuje w koszty podróży służbowej i uznaje jako koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Spółki, może ona zwracać koszty poniesione w związku z realizacją podróży służbowej tylko na podstawie dokumentów wystawionych na firmę (z wyjątkiem diet i ryczałtów). Tylko w incydentalnych przypadkach, gdy pracownik uzasadni przyczynę braku udokumentowania (np.: wypadek, zagubienie) możemy rozliczać poniesione wydatki na podstawie wewnętrznego dokumentu będącego pisemnym oświadczeniem pracownika. Wydatki określone w przedmiotowym oświadczeniu winny być podane w wysokości netto.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. określana dalej skrótem "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...). Zgodnie z tymi uregulowaniami, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, iż wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Zatem, każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodów. Do tak zdefiniowanych kosztów ustawodawca zalicza zarówno takie wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów w danym momencie, jak i te, których nie można w ten sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Zaznaczyć należy, iż to organ podatkowy dokonuje analizy zakwalifikowanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wydatków, w oparciu o zgromadzony przez tychże podatników materiał dowodowy. Dowody powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy kosztami a przychodami Spółki.

Powołany przepis art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. należy interpretować łącznie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, na mocy którego podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.). Z przepisów tej ustawy wynika, iż podstawą zapisów w księgach rachunkowych - w myśl art. 20 ust. 2 i 3 ustawy o rachunkowości - są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane "dowodami źródłowymi". Księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco (art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości), a transakcje udokumentowane rzetelnymi dowodami księgowymi (art. 22 tej ustawy).

Podstawą zapisów w księgach rachunkowych, zgodnie z art. 20 ust. 2 ww. ustawy o rachunkowości, są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej "dowodami źródłowymi":

Zgodnie z przepisem art. 20 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku uzasadnionego braku możliwości uzyskania zewnętrznych obcych dowodów źródłowych, kierownik jednostki może zezwolić na udokumentowanie operacji gospodarczej za pomocą księgowych dowodów zastępczych, sporządzonych przez osoby dokonujące tych operacji. Nie może to jednak dotyczyć operacji gospodarczych, których przedmiotem są zakupy opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz skup metali nieżelaznych od ludności.

Artykuł 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości określa, iż dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

Przepisy art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. W świetle tych przepisów, dowody księgowe powinny być rzetelne, to jest zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, wolne od błędów rachunkowych, zawierające wymienione wyżej elementy.

Dowód księgowy, który będzie właściwy do wprowadzenia kosztu do ksiąg rachunkowych, będzie również stosownym dokumentem do celów podatkowych. Podatnik, uznając określone wydatki za koszty uzyskania przychodu, odnosi ewidentne korzyści, bowiem o te koszty pomniejszona zostaje podstawa opodatkowania. Podejmując decyzję o poniesieniu określonych kosztów, podatnik winien w oparciu o racjonalne i obiektywne przesłanki uzasadnić związek kosztu z przychodem. Na podatniku spoczywa ciężar dowodu w zakresie wykazania związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem.

Obowiązek wypłaty przez pracodawcę należności przysługujących pracownikowi wykonującemu na jego polecenie zadania służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową wynika z art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). Zgodnie z § 3 tego artykułu, warunki wypłacania tych należności pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż państwowa lub samorządowa jednostka sfery budżetowej określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania. Postanowienia tych dokumentów nie mogą jednak ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.). Jeżeli układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawierają postanowień w tym zakresie pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej odpowiednio wg przepisów dotyczących pracowników zatrudnionych w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej.

Z opisanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż pracownicy Spółki w ramach czynności służbowych ponoszą różnego rodzaju wydatki podczas podróży służbowych w kraju, które są dokumentowane na podstawie faktur, rachunków, paragonów oraz biletów. Są to wydatki na zakup biletów, paliwa, akcesorii samochodowych, wyżywienia, noclegów oraz opłaty za przejazd autostradą. Pracownik przekazuje Spółce dokumenty potwierdzające poniesione w związku z podróżą służbową wydatków wraz z rozliczeniem podróży służbowej na podstawie "Polecenia wyjazdu służbowego". W sporadycznych przypadkach, gdy uzyskanie faktury, rachunku lub innego dokumentu nie jest możliwe, pracownicy Spółki posiadają dokumenty wystawione na siebie lub składają pisemne oświadczenie o poniesionych w związku z podróżą służbową wydatkach.

Tut. Organ potwierdza stanowisko Spółki, iż tylko faktury wystawione na Spółkę, mogą stanowić dowód księgowy będący podstawą do zaliczenia poniesionego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Należy zgodzić się również ze stwierdzeniem Spółki, iż oświadczenie pracownika w incydentalnych przypadkach, jako wewnętrzny dowód, może być zakwalifikowane jako dowód księgowy będący podstawą do ujęcia poniesionych wydatków związanych z podróżą służbową w kosztach uzyskania przychodów, jednak tylko w przypadku, gdy spełnia ono wszystkie warunki określone przepisem art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości oraz gdy nie ma możliwości uzyskania od zbywcy towarów i usług faktury VAT lub rachunku. Poniesione wydatki ujęte powinny być w ww. oświadczeniu w kwocie netto. Zwrot kosztów podróży służbowej może nastąpić tylko na podstawie dokumentów wystawionych na firmę.

Koszty noclegu Spółka może zwrócić pracownikowi w wysokości faktycznie poniesionego wydatku, jeśli udokumentowanie nastąpiło w sposób prawidłowy oraz ww. wydatek ma związek z powstaniem przychodu firmy, natomiast wysokość zwrotu kosztów przejazdu zależy od rodzaju środka transportu jakim podróżuje pracownik.

Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki zwrócone pracownikom w wysokości ceny biletu określonego przez Spółkę środka transportu, właściwego do odbycia podróży służbowej, a w przypadku jego braku według aktualnie stosowanych cen przez PKP lub PKS z załączonym dowodem wewnętrznym - rozliczeniem podróży służbowej. Jeżeli pracownik podróżuje samochodem stanowiącym składnik majątku Spółki to może ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów zwrócone pracownikom wydatki związane z korzystaniem z samochodu Spółki w pełnej wysokości. W tym miejscu należy jednak zauważyć, iż stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. W myśl przepisu art. 16 ust. 1 pkt 30 lit. a) ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika w celu odbycia podróży służbowej - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Sposób prowadzenia ewidencji - w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika - został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem, przebieg pojazdu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 i 51 u.p.d.o.p. powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Brak ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej według ustalonego wzoru lub prowadzenie tej ewidencji w sposób nie pozwalający na stwierdzenie ww. warunków powoduje, iż wydatek poniesiony z tytułu używania samochodu osobowego, nie stanowiącego składnika majątku podatnika, w tym także na podstawie zawartej umowy najmu, nie może zostać zaliczony w poczet kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki odnośnie zaliczenia poniesionych wydatków związanych ze zwrotem pracownikom wydatków poniesionych w związku z podróżą służbową, będzie prawidłowe, pod warunkiem prawidłowego ich udokumentowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.