IBPBI/2/423-199/13/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 lutego 2013 r.), uzupełnionym w dniach 7 i 14 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów premii pieniężnej wypłacanej kontrahentowi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lutego 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów premii pieniężnej wypłacanej kontrahentowi. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 2 maja 2013 r. znak: IBPP1/443-134/13/AL, IBPBI/2/423-199/13/PP wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniach 7 i 14 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest producentem taśmy stalowej ciętej z kręgów. Produktami finalnymi są cięte taśmy walcowane na zimno i na gorąco o zróżnicowanych grubościach, szerokościach, gatunkach i powłokach. Odbiorcami są producenci i poddostawcy branży samochodowej, przemysłu metalowego i elektrotechnicznego, producenci mebli, tłocznie jak również producenci i poddostawcy sprzętu gospodarstwa domowego.

Spółka zamierza zawrzeć z jednym ze swoich kontrahentów umowę, na podstawie której będzie wypłacała okresowo (półrocznie lub rocznie) premię pieniężną (bonus) z tytułu osiągnięcia bądź przekroczenia określonej ilości sprzedaży (wyrażonej w tonach).

Spółka sprzedaje swoje wyroby zarówno do spółki, której dotyczy zapytanie, jak i do innych spółek będących jej podwykonawcami. Premia pieniężna będzie odnosiła się do wszystkich dostaw w określonym czasie, zrealizowanych zarówno do spółki, jak i jej podwykonawców. Na wszystkie te dostawy zostaną wystawione faktury sprzedaży. Natomiast kwota premii ma być wypłacona tylko spółce, z którą zawarto umowę.

Spółka planuje zawrzeć umowę z kontrahentem A mówiącą, że w wypadku sprzedaży do firmy A oraz firm B, C i D (będącymi podwykonawcami firmy A) wyrobów w ilości powyżej 4000 ton w ciągu połowy roku, spółka A uzyska rabat w wysokości 5 EUR/tonę, czyli 20000 EUR lub więcej (5EUR x ilość ton). Premia zostanie udzielona za przekroczenie określonej ilości sprzedaży, bez dodatkowych warunków lub wykonania dodatkowych świadczeń. Dokładne ilości, okres czasu oraz wysokość premii może ulec zmianie w drodze dalszych negocjacji.

Pytanie i stanowisko przedstawione we wniosku odnosi się do premii wypłacanej na rzecz kontrahenta mającego siedzibę w Polsce. Natomiast wyroby gotowe są sprzedawane zarówno kontrahentom mającym siedzibę w Polsce, jak i poza jego granicami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle ustawy u.p.d.o.p. spółka ma prawo zaliczyć kwotę z faktury (premia pieniężna) do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W związku z tym, że art. 16 ust. 1 nie obejmuje wydatków, o których Spółka pisze we wniosku, a równocześnie wydatki te zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów, Spółka ma prawo zaliczyć kwotę netto faktury (premia pieniężna) wystawionej przez spółkę A do kosztów uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - zwanej dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza zawrzeć z jednym ze swoich kontrahentów umowę, na podstawie której będzie wypłacała okresowo (półrocznie lub rocznie) premię pieniężną (bonus) z tytułu osiągnięcia bądź przekroczenia określonej ilości sprzedaży (wyrażonej w tonach). Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości zaliczenia ww. kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem tut. Organu wypłacane przez Wnioskodawcę premie pieniężne nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów albowiem stanowią one w istocie rabat (bonifikatę) związany ze sprzedażą towaru.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych prawodawca nie zdefiniował pojęcia "premia pieniężna", "rabat" czy też "bonifikata". Zatem celem dokonania prawidłowej kwalifikacji premii pieniężnych w świetle u.p.d.o.p., należy przeprowadzić obiektywną analizę całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej transakcji, która pozwoli na ocenę skutków takiej transakcji w świetle regulacji dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych. Należy przy tym mieć na uwadze, że sama wola podatnika, znajdująca odzwierciedlenie w treści czynności prawnej, nie może określać charakteru prawnego świadczenia w oderwaniu od jego obiektywnych cech, bowiem nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym jaki ma ono charakter. Nazwanie przez strony umowy danego świadczenia premią nie wyłącza zatem możliwości kwalifikacji tego świadczenia jako rabatu (bonifikaty).

Warunkiem sine qua non uznania, iż premia pieniężna stanowi w istocie rabat (bonifikatę), jest wykazanie ścisłego związku pomiędzy premią pieniężną a zrealizowanymi dostawami. W przypadku premii pieniężnych z tytułu osiągnięcia określonego poziomu obrotów (określonej wartości sprzedaży lub ilości sprzedanych towarów) taki związek jest identyfikowalny, bowiem dopiero zrealizowanie wszystkich dostaw (nie tylko jednej z nich) zapewnia osiągnięcie zakładanego poziomu obrotów uprawniającego do uzyskania premii pieniężnej. Premia pieniężna z tytułu osiągnięcia określonych obrotów przez kupującego jest zatem jednocześnie związana z każdą dostawą z osobna (bez jej realizacji warunek uprawniający do uzyskania premii nie zostałby spełniony) oraz z wszystkimi dostawami łącznie (zrealizowanie dopiero wszystkich dostaw generujących określony poziom obrotów uprawnia do przyznania premii pieniężnej). W związku z tym przyjęcie, że premia pieniężna nie jest związana z żadną konkretną dostawą, nie znajduje uzasadnienia. Bez którejkolwiek bowiem z tych poszczególnych dostaw, mających wpływ na określony poziom obrotów uprawniający do przyznania premii pieniężnej, premia nie zostałaby wypłacona.

Zauważyć należy, że efekt ekonomiczny przyznania premii pieniężnej wyrażonej kwotowo w stosunku do obrotów w danym okresie oraz udzielenia rabatu (bonifikaty) w stosunku do wszystkich transakcji z określonym kontrahentem w tymże okresie, z uwzględnieniem tego samego wskaźnika kwotowego, będzie zbliżony w tym sensie, że wiązać się będzie z przekazaniem nabywcy przez sprzedawcę określonej kwoty premii obliczonej kwotowo w stosunku do obrotów lub odpowiadającej jej kwoty rabatu (bonifikaty) ustalonego w stosunku do poszczególnych transakcji, z uwzględnieniem tej samej kwoty. Podobnie będzie w przypadku premii pieniężnej określonej procentowo. Niewątpliwie zatem premia pieniężna za dany okres, w ujęciu ekonomicznym, sprowadza się w istocie do dokonania przez sprzedawcę na rzecz nabywcy zwrotu części uiszczonego wynagrodzenia z tytułu uprzednio dokonanych w danym okresie z nabywcą transakcji - w następstwie czego zmniejszeniu ulega wcześniej określona jego łączna wartość, a tym samym proporcjonalnemu pomniejszeniu ulega wartość wynagrodzenia z tytułu pojedynczych transakcji, zawartych w danym okresie.

Jak wynika z powyższego, pojęcie rabatu (bonifikaty) odnosi się do określenia obniżki ceny sprzedawanego produktu lub świadczonej usługi. W praktyce udzielenie rabatu (bonifikaty) polega więc na obniżeniu ceny zakupu usług lub towarów.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zatem dysponował wynagrodzeniem (z tytułu wszystkich zrealizowanych dostaw), które będzie następnie pomniejszone o udzieloną premię pieniężną, wywołującą efekt ekonomiczny analogiczny jak w sytuacji udzielenia rabatu (bonifikaty), co winno zostać uwzględnione poprzez dokonanie korekty przychodu Wnioskodawcy. Jak bowiem stanowi art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W u.p.d.o.p. brak jest regulacji, które wskazywałyby, w jaki sposób należy korygować przychody. Powstają zatem wątpliwości, czy w omawianym przypadku korekta przychodów może być dokonana na bieżąco, tj. z chwilą przyznania premii (rabatu) i wystawienia faktury korygującej, czy też należy "cofnąć" się do okresu, w którym wykazano przychód z tytułu sprzedaży towarów/usług, objętych premią (rabatem). Zdaniem tut. Organu faktury korygujące powinny zawsze korygować przychód w okresie rozliczeniowym, w którym wykazano przychód z faktury pierwotnej, niezależnie od przyczyny powodującej tę korektę. Faktura korygująca nie dokumentuje bowiem odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Faktura korygująca nie generuje nowego (innego) momentu powstania przychodu, lecz modyfikuje jedynie "pierwotną" wysokość przychodu. Do przychodów podatkowych zalicza się bowiem tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Późniejsze wystawienie faktury VAT korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne, określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów. Na konieczność dokonania korekty wstecznej wskazał również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 180/11. Sąd stwierdził, że " (...) faktura korygująca, wystawiona w celu udokumentowania korekty cen za ustalone okresy rozliczeniowe (półrocze, rok kalendarzowy) nie zmienia daty powstania przychodu, wpływa jedynie na jego wielkość". Z uwagi na powyższe przychód zawsze należy korygować w okresie rozliczeniowym, w którym został on pierwotnie wykazany.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.