IBPBI/2/423-195/09/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku (data wpływu do tut. BKIP 17 lutego 2009 r.) uzupełnionym w dniu 16 kwietnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału Spółki w spółce komandytowej alokowane proporcjonalnie do udziału Spółki w zysku spółki komandytowej łączą się z innymi przychodami i kosztami uzyskania przychodów Spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 17 lutego 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału Spółki w spółce komandytowej alokowane proporcjonalnie do udziału Spółki w zysku spółki komandytowej łączą się z innymi przychodami i kosztami uzyskania przychodów Spółki.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 10 kwietnia 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 16 kwietnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność hotelarską i wykorzystuje do jej prowadzenia budynki wraz z budowlami stanowiące jej własność, posadowione na gruntach znajdujących się w użytkowaniu wieczystym. W szczególności dotyczy to budynków wraz z budowlami, które to składniki zostały określone łącznie w dalszej części wniosku jako "Nieruchomości".

W związku z planami biznesowymi, w celu ułatwienia zarządzania obiektami znajdującymi się w powyższych lokalizacjach oraz ułatwienia pozyskania zewnętrznego finansowania w związku z rozważanymi inwestycjami, Spółka rozważa przeniesienie wskazanych powyżej Nieruchomości do odrębnych podmiotów. Nieruchomości zostaną wniesione do odrębnych podmiotów będących spółkami osobowymi (odrębne hotele tj. budynki wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów) lub wszystkie wskazane powyżej Nieruchomości zostaną wniesione do jednego podmiotu - spółki osobowej.

Biorąc powyższe plany pod uwagę, Spółka rozważa przystąpienie jako wspólnik do nowoutworzonej spółki komandytowej bądź do nowoutworzonych spółek komandytowych, określonych w dalszej części wniosku jako "SPK", do której/-rych Spółka wniesie jako wkład niepieniężny Nieruchomości wykorzystywane przez nią w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnoszone Nieruchomości nie będą stanowić przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Zgodnie z zamierzeniami, pozostali wspólnicy wniosą do SPK wkład pieniężny lub niepieniężny.

Nieruchomości zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz będą wykorzystywane przez SPK w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. W ramach planowanych działań. Spółka przewiduje, że Nieruchomość będzie alternatywnie wynajmowana/dzierżawiona na rzecz Spółki przez SPK, lub wykorzystywana w prowadzonej działalności w innej formie przez SPK.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychody z tytułu udziału Spółki w SPK (w tym obejmujące czynsz z tytułu wynajmu Nieruchomości) i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału Spółki w SPK (w tym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych podlegających amortyzacji tj. budynków i budowli stanowiących własność SPK posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym SPK) alokowane proporcjonalnie do udziału Spółki w zysku SPK łączą się z innymi przychodami i kosztami uzyskania przychodów Spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1).

Zdaniem Spółki zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; "k.s.h.") spółka komandytowa jest spółką osobową. Nie posiada ona osobowości prawnej. Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - dalej określana skrótem "u.p.d.o.p."), spółka osobowa (w tym komandytowa) jest przejrzystą (transparentną) strukturą w odniesieniu do podatków dochodowych. Artykuł 5 ust. 1 u.p.d.o.p. stanowi bowiem, że "przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe". Biorąc pod uwagę powyższą regulację przedstawioną w art. 5 u.p.d.o.p., przejrzystość (transparentność) podatkowa spółki osobowej oznacza, iż przychody osiągane w ramach spółki osobowej (w tym komandytowej) opodatkowane są podatkiem dochodowym wyłącznie na poziomie jej wspólników.

Powyższa zasada ma ponadto odpowiednie zastosowanie również w zakresie ustalania kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 2 u.p.d.o.p., "zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku".

Zasady wykładni systemowej nakazują przy tym przyjąć, że podział przychodów i kosztów uzyskania przychodów między wspólników spółki komandytowej powinien być dokonany w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach tej spółki.

Prawidłowość takiego podejścia potwierdza szereg wydanych interpretacji prawa podatkowego oraz stanowisko Departamentu Podatków Dochodowych Ministerstwa Finansów, wyrażone w piśmie pt. "Podział zysku w spółce komandytowej", opublikowanym w Biuletynie Skarbowym, nr 3/2007 (str. 19). Wskazano w nim wyraźnie, iż "zasady wykładni systemowej nakazują (...) przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowej (zarówno będącymi osobami prawnymi, jak i fizycznymi) powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach tej spółki."

Prawidłowość powyższego podejścia została w pełni zaakceptowana również przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 3 grudnia 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1398/08-2/MS);

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 19 września 2008 r. (sygn. ILPB3/423-382/08-2/HS).

Zatem proporcję, o której mowa w art. 5 powołanej ustawy, ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikowi będącego osobą prawną udziału w przychodach i kosztach spółki komandytowej, stosownie do postanowień zawartych w umowie spółki, przy czym pod pojęciem udziału należy rozumieć udział w zyskach tej spółki". Jako dodatkowy argument przemawiający za trafnością powyższego stanowiska, Spółka podnosi również brzmienie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ("u.p.d.o.f."), stanowiącego odpowiednik art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p. na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych). Artykuł 8 ust. 1 u.p.d.o.f. wprost stanowi bowiem, że przychody i koszty tytułu udziału w zyskach spółek nieposiadających osobowości prawnej u każdego podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych ustala się "proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku". Zdaniem Spółki, odmienne traktowanie wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz będących podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie alokacji pomiędzy nich przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów osiąganych w ramach spółki osobowej nie znajdowałoby żadnego racjonalnego uzasadnienia (byłoby sprzeczne z wolą racjonalnego ustawodawcy) i prowadziłoby do problemów z ustaleniem prawidłowej alokacji przychodów oraz kosztów w przypadku spółek, których udziałowcami są zarówno osoby fizyczne jak i osoby prawne. Przykładowo można więc wskazać na pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, który w wydanej przez siebie interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2008 r., (sygn. ITPB1/415-372/08/HD) stwierdził, iż: "ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki". Ponadto " (...) prawidłowym będzie określenie dla Pana, jako wspólnika spółki komandytowej, przychodów z udziału w tej spółce oraz odpowiednio rozliczanie kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg - proporcjonalnie do Pana udziału w zysku spółki ustalonego w umowie spółki komandytowej ". Biorąc pod uwagę powyższe: (i.) przychody osiągane w ramach SPK (w tym przychody z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej przez SPK z wykorzystaniem Nieruchomości) oraz (ii.) koszty uzyskania przychodów generowane w ramach SPK (w tym odpisy amortyzacyjne od środków trwałych podlegających amortyzacji tj. budynków i budowli stanowiących własność SPK, posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym), alokowane do Spółki proporcjonalnie do jej udziału w zysku SPK - łączą się z innymi przychodami i kosztami uzyskania przychodów wykazywanymi przez Spółkę, w celu ustalenia dochodu Spółki, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.