IBPBI/2/423-193/09/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku (data wpływu do tut. BKIP 17 lutego 2009 r.) uzupełnionym w dniu 16 kwietnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy wniesienie przez Spółkę nieruchomości do spółki komandytowej będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Spółki (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W 17 lutego 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wniesienie przez Spółkę nieruchomości do spółki komandytowej będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Spółki.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 10 kwietnia 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 16 kwietnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność hotelarską i wykorzystuje do jej prowadzenia budynki wraz z budowlami stanowiące jej własność, posadowione na gruntach znajdujących się w użytkowaniu wieczystym. W szczególności dotyczy to budynków wraz z budowlami, które to składniki zostały określone łącznie w dalszej części wniosku jako "Nieruchomości". W związku z planami biznesowymi, w celu ułatwienia zarządzania obiektami znajdującymi się w powyższych lokalizacjach oraz ułatwienia pozyskania zewnętrznego sfinansowania w związku z rozważanymi inwestycjami, Spółka rozważa przeniesienie wskazanych powyżej Nieruchomości do odrębnych podmiotów. Nieruchomości zostaną wniesione do odrębnych podmiotów będących spółkami osobowymi (odrębne hotele tj. budynki wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów) lub wszystkie wskazane powyżej Nieruchomości zostaną wniesione do jednego podmiotu - spółki osobowej.

Biorąc powyższe plany pod uwagę, Spółka rozważa przystąpienie jako wspólnik do nowoutworzonej spółki komandytowej bądź do nowoutworzonych spółek komandytowych, określonych w dalszej części wniosku jako "SPK", do której/-rych Spółka wniesie jako wkład niepieniężny wskazane Nieruchomości wykorzystywane przez nią w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnoszone Nieruchomości nie będą stanowić przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Zgodnie z zamierzeniami, pozostali wspólnicy wniosą do SPK wkład pieniężny lub niepieniężny.

Nieruchomości zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz będą wykorzystywane przez SPK w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Spółkę, jako wkładu niepieniężnego, Nieruchomości do spółki komandytowej będzie skutkowało dla Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Zdaniem Spółki, wniesienie przez nią wkładu niepieniężnego do SPK w postaci Nieruchomości, będących składnikami majątkowymi niestanowiącymi przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, z punktu widzenia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - w dalszej części określanej skrótem u.p.d.o.p.) pozostanie dla Spółki neutralne podatkowo.

Wniosek taki wynika bezpośrednio z treści u.p.d.o.p., bowiem żaden z jej przepisów nie stanowi o konieczności rozpoznania przychodu podlegającego podatkowi dochodowemu od osób prawnych w odniesieniu do wspólnika spółki osobowej (w tym do spółki komandytowej), będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji wniesienia przez niego do takiej spółki wkładu niepieniężnego.

W szczególności, zdaniem Spółki, w sytuacji dokonania przez nią wkładu niepieniężnego w postaci Nieruchomości do SPK, do Spółki nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p.

Tożsame stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-8/08/SD/KAN-3279/12/07).

Spółka zgadza się z taką interpretacją art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p.

Za przychód podlegający opodatkowaniu w świetle przywołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. uważa się wyłącznie nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Brzmienie powyższego przepisu jednoznacznie określa, że odnosi się on wyłącznie do aportów wnoszonych do spółek kapitałowych.

W ustawie z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - dalej: "k.s.h.") przewidziano dwa rodzaje spółek handlowych, tj. spółki kapitałowe oraz spółki osobowe. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 k.s.h. do spółek kapitałowych zaliczamy spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i spółkę akcyjną. Natomiast stosownie do art. 4 § 1 pkt 3 tej ustawy, spółki osobowe to: spółki jawne, spółki partnerskie, spółki komandytowe oraz spółki komandytowo-akcyjne. W myśl przepisów k.s.h. spółki osobowe, w przeciwieństwie do spółek kapitałowych nie posiadają osobowości prawnej.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, do czynności polegającej na wniesieniu wkładu niepieniężnego do spółki niebędącej spółką kapitałową (np. do spółki komandytowej) nie znajduje zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. Czynność taka nie skutkuje powstaniem dla wnoszącego aport przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie u.p.d.o.p.

Również literalne brzmienie art. 12 ust. 1b u.p.d.o.p. wyklucza możliwość uznania, iż w sytuacji wniesienia aportem składników majątkowych do spółki osobowej przez jej wspólnika powstanie po jego stronie przychód podlegający podatkowi dochodowemu od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1b u.p.d.o.p., przychód określony w powołanym wyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. powstaje w dniu:

* zarejestrowania spółki kapitałowej albo

* wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki albo

* wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

W wyniku analizy przepisów k.s.h. (art. 152 k.s.h. oraz art. 302 k.s.h.) należy stwierdzić, że pojęcie kapitału zakładowego występuje wyłącznie w odniesieniu do spółek kapitałowych, do których nie zalicza się spółek komandytowych. Zatem art. 12 ust. 1b u.p.d.o.p. odnosi się wyłącznie do spółek kapitałowych i nie obejmuje swoją regulacją spółek komandytowych.

Spółka pragnie podkreślić, że powyższe stanowisko, zgodnie z którym wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (czy w szerszym zakresie, do spółki osobowej) nie skutkuje powstaniem dla wnoszącego przychodu podlegającego opodatkowaniu znajduje odzwierciedlenie w powszechnie prezentowanej praktyce organów podatkowych.

Takie stanowisko zaprezentował w szczególności:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 3 grudnia 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1398/08-2/MS),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 11 marca 2008 r. (sygn. ILPB3/423-16/08-3/HS),

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (z upoważnienia Ministra Finansów) w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2008 r., IPPB1/415-593/08-2/EC,

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (z upoważnienia Ministra Finansów) zajął również analogiczne stanowisko w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2008 r. IPPB1/415-595/08-2/EC;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (z upoważnienia Ministra Finansów), który w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2007 r. (sygn. IP-PB3-423-211/07-3/MS)

Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, który w piśmie z dnia 25 czerwca 2007 r. (Sygn. 1471/DPR2/423-40/07/AB) zauważył, że "skoro w spółce komandytowej nie występuje pojęcie kapitału, należy stwierdzić, że cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie. Ponadto z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 jednoznacznie wynika, że dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej oraz wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Mając powyższe na względzie, naczelnik tutejszego Urzędu stwierdza, że prawidłowe jest stanowisko strony, że wniesienie przez spółkę do spółki komandytowej tytułem wkładu niepieniężnego nieruchomości nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego".

Prawidłowość stanowiska prezentowanego powyżej, tj. brak przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny do spółki komandytowej potwierdza również wykładnia historyczna art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. Obecne brzmienie tego przepisu wprowadzono na mocy ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie u.p.d.o.p. (Dz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1179), kiedy to po wyrazie "spółce" dodano wyraz "kapitałowej".

Z uzasadnienia do rządowego projektu powyższej ustawy (Druk nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.) wynika, że zmiana art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. polegała na "wprowadzeniu zapisu, że skutki podatkowe związane z wnoszeniem aportów dotyczą objętych akcji (udziałów) w spółce kapitałowej".

Ponadto jak wyjaśnił projektodawca "udział w kapitale zakładowym spółek kapitałowych jest wartościowo ujętą kategorią ekonomiczną, stanowiącą cząstkę kapitału zakładowego i będącą odpowiednikiem nominalnej wartości wkładu pieniężnego i niepieniężnego. Udział kapitałowy w spółkach osobowych nie został natomiast zdefiniowany w przepisach kodeksu spółek handlowych. W spółce komandytowo-akcyjnej nie występuje kategoria wartości nominalnej udziału, bowiem inaczej funkcjonuje ten kapitał ".

Z uzasadnienia do ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie u.p.d.o.p. jednoznacznie zatem wynika, że wprowadzenie powyższej zmiany w art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. polegało na jego doprecyzowaniu poprzez jednoznaczne określenie, że odnosi się on wyłącznie do spółek kapitałowych - z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjnej, a zatem niewątpliwie z wykluczeniem spółek osobowych: jawnych, partnerskich, komandytowych i komandytowo-akcyjnych.

Spółka pragnie podkreślić, iż przedstawione wyżej argumenty w zakresie braku przychodu podatkowego po stronie wspólnika spółki komandytowej, będącego podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji wniesienia przez niego wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej - zostały w pełni zaakceptowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 30 października 2008 r. (sygn. IBPB3/423-686/08/AK).

Podsumowując, zdaniem Spółki w przedstawionym powyżej stanie faktycznym wniesienie przez Spółkę Nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie będzie skutkować powstaniem przychodu Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.