IBPBI/2/423-1875/10/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu wykonania I etapu usługi (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu wykonania I etapu usługi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w dniu 9 listopada 2010 zawarła ze spółką z siedzibą w Japonii (dalej "Kontrahent") umowę na prowadzenie prac rozwojowych (dalej "Projekt"), zmierzających do wytworzenia dla Kontrahenta prototypu tomografu optycznego (dalej "Produkt"), składającego się zarówno z oprogramowania (dalej "Oprogramowanie"), jak i komponentów materialnych. W ramach realizacji Projektu Spółka zobowiązała się do prowadzenia prac rozwojowych, których efektem ma być wytworzenie dla Kontrahenta prototypów Produktu, niezbędnego Oprogramowania, komponentów materialnych Produktu, rozwoju technologii wykorzystanej w Produkcie (dalej "Technologia Produktu"), dokumentacji, planów/rysunków technicznych, (dalej łącznie "Prace"). Prace zostaną przekazane do Kontrahenta w Japonii. Kontrahent, na swój koszt, może przysłać swoich pracowników, którzy będą obserwować realizację Projektu, oceniać realizację stopnia zaawansowania Projektu, oraz wspierać Spółkę w realizacji Projektu. Spółka zobowiązała się do dostarczenia w ramach Umowy dokumentacji, Oprogramowania oraz prototypów Produktów szczegółowych wyspecyfikowanych w załączniku B do Umowy w trzech etapach.

Zgodnie z załącznikiem B do Umowy, w następstwie realizacji Projektu Spółka zobowiązała się przekazać do Kontrahenta w ramach etapu I do końca listopada 2010 r.:

* plany/rysunki techniczne Produktu z opisem Produktu,

* dokumentację techniczną i dane dotyczące pierwszych prototypów Produktu.

W ramach tego etapu Spółka przekaże Kontrahentowi do końca grudnia 2010 r.:

* pierwsze projekty Oprogramowania dla pierwszych prototypów Produktu bez kodów źródłowych,

* dwa pierwsze prototypy Produktu.

W ramach II etapu Spółka przekaże Kontrahentowi do końca stycznia 2011 r. sześć pierwszych prototypów Produktu. W ramach tego etapu Spółka przekaże Kontrahentowi do końca lutego 2011 r.:

* finalną dokumentację techniczną i dane dotyczące pierwszych prototypów Produktu,

* raport z oceny funkcjonowania pierwszych prototypów Produktu,

* zmodyfikowane plany/rysunki techniczne do pierwszych planów/rysunków technicznych Produktu z opisem Produktu,

* zmodyfikowane pierwsze prototypy Oprogramowania dla pierwszych prototypów Produktu w formacie kodu źródłowego,

* zmodyfikowane części dla pierwszych pięciu prototypów Produktu - na żądanie Kontrahenta.

W ramach tego etapu Spółka przekaże Kontrahentowi do końca marca 2011 r.:

* finalny prototyp planów/rysunków technicznych Produktu z opisem Produktu,

* pierwszą dokumentację techniczną i dane dotyczące finalnych prototypów Produktu.

W ramach III etapu Spółka przekaże Kontrahentowi do końca czerwca 2011 r.:

* drugie prototypy Oprogramowania dla finalnego prototypu Produktu bez kodu źródłowego,

* dziesięć finalnych prototypów Produktu,

W ramach tego etapu Podatnik przekaże Kontrahentowi do końca września 2011 r.:

* finalną dokumentację techniczną i dane dotyczące finalnych prototypów Produktu,

* raport z oceny funkcjonowania końcowych prototypów Produktu,

* zmodyfikowane drugie prototypy Oprogramowania dla finalnych prototypów w formacie kodu źródłowego.

W związku z realizacją Projektu Spółka przekaże Kontrahentowi również wszelkie prawa autorskie, własności intelektualnej do Produktów, Oprogramowania, planów i rysunków technicznych, Technologii Produktu.

Kontrahent będzie miał prawo do dalszego rozwoju Produktu, Oprogramowania, komponentów materialnych Produktu, oraz Technologii Produktu, niezależnie od Podatnika, jego zgody czy obowiązku poinformowania Spółki o takich działaniach. Zgodnie z Umową Spółka będzie wystawiała oddzielne faktury za realizację każdego etapu Projektu. Wynagrodzenie będzie zależne od realizacji poszczególnych etapów. Z tytułu realizacji Projektu Spółce przysługuje wynagrodzenie należne w następujący sposób:

* pierwsza część wynagrodzenia - za czynności wykonane w ramach etapu I - będzie płatna do 20 grudnia 2010 r.

* druga część wynagrodzenia - za czynności wykonane w ramach etapu II - będzie płatna do 31 marca 2011 r.

* trzecia część wynagrodzenia za czynności wykonane w ramach etapu III - będzie płatna w terminie 30 dni od odebrania przez Kontrahenta wszystkich Prac dostarczonych przez Podatnika zgodnie z załącznikiem B do Umowy.

Wynagrodzenie otrzymane za realizację Projektu obejmuje również wynagrodzenie za przekazanie wszelkich praw autorskich, własności intelektualnej do Produktów, Oprogramowania, planów i rysunków technicznych, technologii Produktu. Faktury te będą pokrywać koszty Spółki poniesione w związku z realizacją Projektu. Spółka planuje, iż koszty ponoszone przez nią w związku z Projektem jako całością, które nie będą mogły zostać przypisane do poszczególnego etapu, będą rozpoznawane w kosztach uzyskania przychodu jako koszty związane Projektem jako całością, poniesione do momentu realizacji danego etapu będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w momencie realizacji danego etapu. Projekt zostanie uznany przez Kontrahenta za wykonany z chwilą poinformowania Spółki o odbiorze wszelkich Prac, wykonanych przez Spółkę na podstawie Umowy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie za czynności wykonane w ramach etapu I będzie stanowiło przychód należny w dacie realizacji wszystkich czynności składających się na realizację etapu I... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Spółki, w świetle art. 12 ust. 3a, art. 12 ust. 4 pkt 1 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - zwanej dalej "Ustawa CIT"), wynagrodzenie za czynności wykonane w ramach etapu I będzie stanowiło przychód należny w dacie realizacji wszystkich czynności składających się na realizację etapu I.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jednocześnie za datę powstania przychodu należnego na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy CIT (...), uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Zdaniem Spółki, zapłata za częściowe wykonanie usługi powinna wynikać z zawartej przez strony umowy lub z dokonanej przez strony kalkulacji. Ważne jest, żeby kwota należna za częściowo wykonaną usługę była jednoznacznie określona. Wówczas Spółka zobowiązana byłaby do rozpoznania przychodu z otrzymanych płatności z tytułu częściowego wykonania usługi na dzień, w którym nastąpiło częściowe wykonanie usługi lub nastąpiło uregulowanie należności (por. interpretacja Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 5 marca 2004 r., Znak: US 72/ROP1/423/226/04/AW; Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 czerwca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3357/06; interpretacja Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 21 lutego 2007 r., Znak: 1472/ROP1/423-10/07/MG).

Taka sytuacja występuje w przypadku Spółki. Z Umowy jednoznacznie wynika, iż Projekt został podzielony na 3 etapy, stanowiące częściową realizację usług. Podział ten został dokonany wyraźnie i określony w załączniku nr B do Umowy. Ponadto, należy wskazać, iż z realizacją każdego etapu wiąże się wykonanie określonej części Prac i ich przekazanie Kontrahentowi. Z Umowy wynika również, iż przed realizacją etapu I Spółka może otrzymać wynagrodzenie należne za realizację tego etapu. W przypadku etapu I wynagrodzenie ma być otrzymane do 20 grudnia 2010 r., tj. na 11 dni przed planowanym terminem realizacji etapu I.

Powyższe jednoznacznie wskazuje na to, iż wynagrodzenie za etap I nie stanowi przedpłaty/zaliczki na poczet realizacji etapu I, lecz zapłatę za realizację wyraźnie określonej w Umowie części prac objętych Projektem, w tym przekazanie wszelkich Prac objętych Projektem, niezależnie od tego czy stanowią odrębną rzecz materialną lub prawo.

Ze względu na wyraźny podział Projektu na 3 etapy i ustalenie w Umowie wynagrodzenia należnego za każdy z tych etapów brak jest podstaw do uznania, iż przychód z tytułu realizacji Umowy powinien powstać po realizacji etapu III, tj. po wykonaniu całości Projektu objętego Umową.

Ponadto, należy wskazać, iż wynagrodzenie za etap I ma nastąpić w tym samym roku podatkowym, co realizacja etapu I, a nawet w tym samym miesiącu, lecz przed wykonaniem całości prac składających się na dany etap.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, otrzymane środki pieniężne, po zrealizowaniu warunków uzyskania poszczególnych części wynagrodzenia wynikających z Umowy, nie stanowią zaliczki ani przedpłaty w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 1 Ustawy CIT na poczet usług wykonanych w kolejnych okresach sprawozdawczych i z chwilą ich otrzymania stanowią przychód, chyba że zostaną otrzymane dopiero po realizacji danego etapu Projektu.

Reasumując, należy stwierdzić, iż wynagrodzenie za czynności wykonane w ramach etapu I będzie stanowiło przychód należny w dacie realizacji wszystkich czynności składających się na realizację etapu I.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając na uwadze pytanie 2 zawarte we wniosku, niniejsza ocena stanowiska Spółki dotyczy sytuacji, gdy nie uregulowano wynagrodzenia przed zakończeniem prac.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że odnośnie spraw będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku 2, 3, 4, 5, 6, 7 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.