IBPBI/2/423-1745/13/JD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 grudnia 2013 r. (wpływ do tut. Biura 30 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 30 grudnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest uczelnią publiczną działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.).

W księgach rachunkowych Wnioskodawcy figuruje środek trwały w budowie. Inwestycja ta w latach 1997-2004 była inwestycją wieloletnią budżetu państwa. W 2005 r. została wykreślona z ustawy budżetowej. Od 2005 r. Uczelnia kontynuowała realizację inwestycji z własnych środków. Z uwagi na brak możliwości dalszego finansowania przez Uczelnię przedmiotowej inwestycji, zostały podjęte próby zbycia nieruchomości wraz z nieukończonymi budynkami, jednakże do dwóch postępowań przetargowych nie wpłynęły żadne oferty. W związku z powyższym Uczelnia wystąpiła do Ministra Skarbu Państwa z wnioskiem o wyrażenie zgody na rozporządzenie nieruchomością, tj. na wyburzenie niezrealizowanych obiektów w oparciu o art. 5a ustawy z dnia 8 sierpnia 1996 r. o zasadach wykonywania uprawnień przysługujących Skarbowi Państwa (Dz. U. Nr 106, poz. 493 z późn. zm.) w związku z art. 90 ust. 4 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365 z późn. zm.).

Występując do Ministra Skarbu Państwa z powyższym wnioskiem Uczelnia była zobowiązana do załączenia operatu szacunkowego określającego aktualną wartość rynkową przedmiotowego środka trwałego w budowie oraz ekspertyzy technicznej. Obecnie Uczelnia oczekuje na decyzję Ministra Skarbu Państwa. W przypadku otrzymania negatywnej decyzji Ministra Skarbu Państwa dot. wyburzenia, w oparciu o posiadany operat szacunkowy oraz ekspertyzę techniczną, Uczelnia dokona, zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o rachunkowości, odpisu aktualizującego z tytułu utraty wartości przedmiotowego środka trwałego w budowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszt stanowiący wartość odpisu aktualizującego, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4, może być zwolniony z opodatkowania, gdy zostanie zadeklarowany w zeznaniu rocznym, jako przeznaczony na cele statutowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, co do zasady odpisy aktualizujące dokonane na podstawie ustawy o rachunkowości nie stanowią kosztów uzyskania przychodów - mówi o tym art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Z uwagi na to, że w momencie wydatkowania środków były one przeznaczone na cele statutowe (bowiem przedmiotowy środek trwały w budowie miał być wykorzystywany do wykonywania działalności statutowej wymienionej w ww. ustawie), Uczelnia ma prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 i ust. 1b.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Dokonując analizy przedmiotowego przepisu zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej. Zasada prymatu wykładni językowej szczególnego znaczenia nabiera, gdy interpretowane przepisy dotyczą ulg i zwolnień podatkowych (por. wyrok NSA z 5 sierpnia 2004 r., FSK 372/04, ONSAiWSA 2005/1/17). Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Cytowany przepis statuuje zwolnienie uzyskanego dochodu, w przypadku zaistnienia okoliczności w nim wskazanych, czyli przeznaczenia i w dalszej kolejności wydatkowania dochodu na cele statutowe, przy czym podkreślić należy, iż muszą to być cele statutowe określone w treści tego przepisu, nie zaś jakiekolwiek cele określone w statucie. Jednocześnie bez znaczenia dla możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa pozostaje to, czy dany wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów. Możliwe jest bowiem wystąpienie sytuacji, w których określony wydatek może być wyłączony z kosztów uzyskania przychodów, stosownie do treści art. 16 ww. ustawy, jednakże będzie mógł być traktowany jako wydatek na cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 17 ust. 1b omawianej ustawy, zwolnienie o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Z brzmienia cytowanego przepisu wynika, że jednym z niezbędnych warunków skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 ww. ustawy jest nie tylko samo przeznaczenie, ale również wydatkowanie dochodów zgodnie z określonymi w ust. 1 celami.

Potwierdzeniem powyższego jest brzmienie art. 25 ust. 4 wskazanej ustawy, zgodnie z którym jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele albo na cele określone w tych przepisach, ale po terminie w nich określonym - podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku lub w którym upłynął termin do dokonania wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1b, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1 pkt 5a.

Innymi słowy ustawodawca wyraźnie wskazał, na skutki nienależytego, tj. niezgodnego z przeznaczeniem pozwalającym na korzystanie ze zwolnienia, wydatkowania dochodu uzyskanego przez podatnika. Jednocześnie zauważyć należy, że w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma zapisów, które wyłączałyby z tego obowiązku szczególne rodzaje kosztów; w konsekwencji zasada przeznaczenia i wydatkowania dochodu rozciąga się na wszystkie rodzaje kosztów, również te które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast stosownie do brzmienia art. 7 ust. 2 cytowanej ustawy dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Biorąc pod uwagę powyższe zauważyć należy, że przez dochód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 należy rozumieć dochód zdefiniowany w art. 7 ust. 2, czyli dochód podatkowy, nie zaś dochód bilansowy. Innymi słowy bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy pozostaje fakt, iż dochód bilansowy będzie różnił się od dochodu podatkowego - w szczególności dochód ten będzie niższy od dochodu podatkowego, co wynika z możliwości obniżenia dochodu rachunkowego o koszty bilansowe - gdyż zgodnie z przepisami prawa podatkowego, Wnioskodawca będzie dysponował dochodem podatkowym w określonej wysokości, który o ile ma korzystać ze zwolnienia winien przeznaczyć i wydatkować na wskazane w ustawie cele.

W niniejszej sprawie istotny jest fakt, ze odpis aktualizujący z tytułu utraty wartości środka trwałego niestanowiący kosztu uzyskania przychodu, nie będzie się wiązał z jednoczesnym poniesieniem wydatku w znaczeniu kasowym. Jeżeli zatem Wnioskodawca przeznaczy osiągnięty dochód (w części odpowiadającej kwocie dokonanego odpisu aktualizującego z tytułu utraty wartości środka trwałego) a następnie wydatkuje na cele statutowe pokrywające się z celami o jakich mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., to dochód ten będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych. Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.