IBPBI/2/423-1733/13/JD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2013 r. (wpływ do tut. Biura 24 grudnia 2013 r.), uzupełnionym 17 marca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy w związku z uczestniczeniem Wnioskodawcy w systemie cash poolingu na Spółce będzie spoczywał obowiązek dokumentacyjny o jakim mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z uczestniczeniem Wnioskodawcy w systemie cash poolingu na Spółce będzie spoczywał obowiązek dokumentacyjny o jakim mowa w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego, też pismem z 4 marca 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1732/13/JD, IBPBI/2/423-1733/13/JD, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 17 marca 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej także "Wnioskodawca") zamierza zawrzeć z Bankiem Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej "Umowa"). Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej "Uczestnicy Systemu"). Uczestnicy Systemu są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, posiadającymi siedziby działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przyszłości nie można jednak wykluczyć, iż stroną Umowy staną się również podmioty z siedzibą poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest usługą oferowaną przez Bank, polegającą na udostępnieniu klientom wchodzącym w skład grup kapitałowych, efektywnego instrumentu:

i. zarządzania posiadanymi środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia,

ii. efektywnego finansowania bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz

iii.poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu, jak i całej grupy kapitałowej (dalej: "System" lub "cash pooling").

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash poolingu Wnioskodawca, jak i pozostałe spółki z grupy kapitałowej, zawrą z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej "Rachunki Główne"). Następnie, Spółka oraz pozostali Uczestnicy Systemu przystąpią wraz z Bankiem do analizowanej Umowy, na podstawie której Bank udostępni w Rachunkach Głównych dzienny limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony (dalej "Limit Zadłużenia"). Tym samym poszczególni Uczestnicy Systemu (w tym Wnioskodawca) w ramach Rachunków Głównych będą mogli zadłużać się maksymalnie do kwoty ustanowionego Limitu Zadłużenia. W ramach Umowy, jeden z Uczestników Systemu (inny niż Wnioskodawca) pełnić będzie dodatkowo funkcję tzw. Koordynującego, który posiadał będzie w Banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony będzie dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych (dalej "Grupa Rachunków") z udostępnionym Limitem Zadłużenia (dalej: "Rachunek Główny Koordynującego"), natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty Grupą Rachunków (dalej: "Rachunek Pomocniczy Koordynującego").

Każdy Uczestnik Systemu, będzie zobowiązany spłacić w całości Limit Zadłużenia do końca dnia roboczego w którym zobowiązanie zaciągnął. Jeżeli do końca dnia roboczego Uczestnik Systemu nie spłaci wykorzystanego Limitu Zadłużenia, zapłaci on na rzecz Banku odsetki określone w załączniku 1 do Umowy. Do sytuacji takiej, co do zasady, nie powinno jednak dojść z uwagi na przewidziane Umową wstąpienie przez Uczestników Sytemu posiadających dodatnie salda w prawa zaspokojonego wierzyciela jakim będzie Bank w stosunku do Uczestników Systemu posiadających salda ujemne. Wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku) odbywać się będzie w wykonaniu przepisu art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 16 kwietnia 1964 r. - Kodeks Cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121) - tj. każdy Uczestnik Systemu Wykorzystujący Limit Zadłużenia nieodwołalnie wyrazi zgodę na to aby na koniec każdego dnia roboczego Koordynujący, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystanego Limitu Zadłużenia, a Koordynujący nieodwołalnie wyrazi zgodę, aby na koniec każdego dnia roboczego, każdy inny Uczestnik Systemu, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przez Koordynującego. Z drugiej strony każdy Uczestnik Systemu nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania jego Rachunku Głównego, a Koordynujący nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania Rachunku Głównego oraz Rachunku Pomocniczego Koordynującego kwotami wykorzystanymi przez Uczestników Systemu w ramach Limitu Zadłużenia, które nie zostały spłacone Bankowi przez któregokolwiek z Uczestników Systemu wykorzystujących Limit Zadłużenia. W praktyce, usługa cash poolingu oferowana przez Bank opierać się będzie na bilansowaniu (tekst jedn.: zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank Rachunkach Głównych Uczestników Systemu (tekst jedn.: Grupie Rachunków), z wykorzystaniem Rachunku Głównego Koordynującego. Bilansowanie sald na Grupie Rachunków dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego, z chwilą postawienia w wymagalność Limitów Zadłużenia udzielonych przez Bank Uczestnikom Systemu oraz Koordynującemu w Grupie Rachunków (w związku opisanym mechanizmem subrogacji odpowiednio Koordynujący dokonywał będzie spłaty wobec Banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich Limitu Zadłużenia, lub Uczestnicy Systemu spłacać będą długi Koordynującego wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przyznanego Koordynującemu).

W wyniku wskazanych czynności, odpowiednio Koordynujący, jak i pozostali Uczestnicy Systemu nabywać będą roszczenia z tytułu dokonanych spłat (dalej: "Roszczenia"). Zgodnie z Umową, kwoty Roszczeń obciążone będą odsetkami, które należne byłyby należne Bankowi, gdyby nie nastąpiło nabycie Roszczenia przez Uczestnika Systemu. Oznacza to, że Roszczenia wzajemne między Uczestnikami Systemu będą oprocentowane zgodnie z ustaloną z Bankiem stopą procentową. Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom Systemu z tytułu Roszczeń kalkulowana będzie przez Bank na bazie dziennej. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank uzna lub odpowiednio obciąży Rachunki Główne poszczególnych Uczestników Systemu (w tym Koordynującego) kwotą naliczonych odsetek.

Umowa przewiduje automatyczne transfery zwrotne następnego dnia funkcjonowania Systemu, czyli powrót do stanu sald na Rachunkach Głównych z końca poprzedniego dnia funkcjonowania Systemu. Podstawą prawną zwrotnych transferów pomiędzy Rachunkami Głównymi, a Rachunkiem Głównym Koordynującego będzie rozliczenie Roszczeń pomiędzy Uczestnikami Systemu i Koordynującym. Odsetki od salda na Rachunku Pomocniczym Koordynującego będą obliczane przez Bank na bazie dziennej. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank będzie uznawał lub odpowiednio obciążał Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą tak naliczonych odsetek. W związku z uczestnictwem w Systemie, Wnioskodawca ponosić będzie na rzecz Banku określone w Umowie opłaty.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w przedstawionym w niniejszym wniosku Systemie, na Spółce spoczywał będzie obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a CIT... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w Systemie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia dokumentacji, o której mowa w art. 9a CIT.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ww. ustawy, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ww. ustawy - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji.

Mając na względzie powyższe zauważyć należy, że podatnik jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a CIT, w sytuacji gdy dwa następujące warunki są spełnione łącznie:

* mamy do czynienia z transakcją, oraz

* transakcja ma miejsce pomiędzy podmiotami powiązanymi.

W tym miejscu wskazać należy, że pojęcie transakcji nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ani cywilnego. Oznacza to, że można uznać, że nie posiada ono definicji legalnej i dla potrzeb interpretacji tego sformułowania należy posłużyć się znaczeniem słownikowym. Według internetowego Słownika Języka Polskiego "transakcja" to operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług lub umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też zawarcie takiej umowy. Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego zauważyć należy, że Wnioskodawca wraz z innymi spółkami należącymi do tej samej grupy kapitałowej zamierza zawrzeć z Bankiem umowę, na podstawie której przystąpi do Systemu. Na podstawie umowy bank prowadził będzie obsługę Systemu poprzez dostarczenie infrastruktury w postaci Rachunków Głównych z udostępnionym Limitem Zadłużenia. Ponadto, Bank ustalał będzie salda na każdym Rachunku Głównym (w tym Rachunku Głównym Koordynującego) uczestniczącym w Systemie, prowadził będzie obsługę codziennych transferów, obciążał i uznawał rachunki oraz naliczał odsetki. Z tytułu wykonywania wskazanych czynności stanowiących w swej istocie usługę cash poolingu Bank uzyskiwał będzie wynagrodzenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, iż usługę cash poolingu świadczoną przez Bank na rzecz Uczestników Systemu (w tym Wnioskodawcy) można określić mianem transakcji w rozumieniu art. 9a CIT. Niemniej, z uwagi na fakt, że Bank (będący stroną transakcji) nie jest powiązany ze Spółką (czyli drugą stroną transakcji) w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 CIT, nie zostanie spełniony drugi ze wskazanych powyżej warunków i tym samym obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej nie powstanie.

Powiązani w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 są natomiast Uczestnicy Systemu, gdyż są spółkami należącymi do jednej grupy kapitałowej. Niemniej w tym przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, nie sposób uznać wzajemnych relacji Uczestników Systemu wynikających z umowy za kupno lub sprzedaż towarów bądź usług, czyli zakwalifikować ich jako przeprowadzanie transakcji. Brak istnienia transakcji pomiędzy Uczestnikami Systemu (i Koordynującym) oznacza, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie będzie spełniony pierwszy z dwóch wskazanych powyżej warunków, od których to zależy obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej. Zatem, Spółka jako jeden z Uczestników Systemu nie będzie zobowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a CIT.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych działających z upoważnienia Ministra Finansów. Przykładowo:

* interpretacja indywidualna wydana 17 września 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPBI/2/423-708/13/PC oraz interpretacja tegoż organu z 14 sierpnia 2013 r. (nr IBPBI/2/423-560/13/PC),

* interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 2 lipca 2013 r. (nr IPPB5/423-239/13-6/JC) oraz 12 kwietnia 2013 r. (nr IPPB5/423-658/11-6/JC, IPPB5/423-40/13-4/JC).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej jako: "ustawa o p.d.o.p."), podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami (w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4), są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takich transakcji z uwzględnieniem wymogów wymienionych w punktach 1-6 tego artykułu.

Na podstawie art. 9a ust. 2 ustawy o p.d.o.p., obowiązek sporządzenia dokumentacji występuje w przypadku, gdy łączna kwota (lub jej równowartość) transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

Z uwagi na powyższe, konieczność sporządzenia dokumentacji cen transferowych zachodzi w przypadku, gdy spełnione są kumulatywnie następujące warunki:

Przepis art. 9a ustawy o p.d.o.p. nie wyłącza obowiązku dokumentowania transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, dokonywanych w ramach usługi cash poolingu.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu, dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy.

Umowa cash poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, stwierdzić należy, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnienie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie - odsetki). Nawet zatem w przypadku, gdy umowa cash poolingu polega na konwersji długu pomiędzy podmiotami w niej uczestniczącymi (czy subrogacji), faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (w formie transferów rzeczywistych, jak również tzw. wirtualnych) pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w tym systemie. Zatem w ocenie tut. Organu, przepływy środków finansowych dokonywane w ramach umowy cash poolingu wypełniają przesłanki umowy pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o p.d.o.p., a zatem stanowią transakcje w rozumieniu art. 9a ustawy o p.d.o.p.

Definicja podmiotów powiązanych została umieszczona w art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o p.d.o.p. I tak, jeżeli:

- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego zostanie spełniona przesłanka wynikająca z art. 9a ust. 1 ustawy o p.d.o.p., w związku z czym Spółka będzie zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej, o ile nastąpi wypełnienie przesłanki dotyczącej przekroczenia rocznej wartości zawieranych transakcji, o której mowa w art. 9a ust. 2 ustawy o p.d.o.p.

Reasumując, w związku z uczestnictwem Wnioskodawcy w przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego Strukturze, na Spółce będzie spoczywał obowiązek dokumentacyjny wynikający z art. 9a ustawy o p.d.o.p., jeżeli wartość transakcji między Uczestnikami Struktury przekroczy w danym roku podatkowym wartości określone w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych potwierdzających jego stanowisko, stwierdzić należy, że jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować np. pod wpływem orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zmiana stanowiska w konkretnych sprawach została przewidziana przez ustawodawcę, co znalazło wyraz w treści art. 14e Ordynacji podatkowej, a skorzystanie z tej instytucji służy w istocie realizacji zasady jednolitości interpretacji. Przyjęcie odmiennej koncepcji powodowałoby, iż jednostkowe zajęcie stanowiska przez Organ podatkowy skutkowałoby zawsze obowiązkiem powielenia tego stanowiska przez wszystkie inne organy bez względu na to czy stanowisko to byłoby słuszne, czy nie.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.