IBPBI/2/423-1713/13/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 19 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za najem samochodów osobowych w pełnej wysokości, bez uwzględnienia limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za najem samochodów osobowych w pełnej wysokości, bez uwzględnienia limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca na potrzeby działalności w latach 2011-2012 wynajmował na podstawie umowy najmu samochody osobowe. Mając na uwadze art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych prowadził w stosunku do każdego z nich ewidencje przebiegu pojazdów tzw. "kilometrówki" (zwane dalej "kilometrówki"). Co miesiąc suma wydatków związanych z samochodami osobowymi była znacznie większa od kwot wynikających z "kilometrówek", w konsekwencji czego Wnioskodawca korygował koszty podatkowe o wydatki przekraczające kwoty wynikające z ewidencji przebiegu. Do kosztów limitowanych "kilometrówką" zaliczał również wartość czynszu za najem tych samochodów. Wynikało to z faktu, że do tej pory dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego w przedmiotowym zakresie organy podatkowe uznawały, że czynsz najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, stanowi koszty uzyskania przychodów do wysokości limitu określonego przepisami art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT. W dniu 8 listopada 2013 r. Minister Finansów wydał interpretację ogólną sygn...., w której jednoznacznie potwierdzone zostało, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej nie są ograniczone limitem określonym w tych przepisach. Interpretacja ogólna jednoznacznie potwierdza, że Wnioskodawca nie miał obowiązku uwzględniać wydatków z tytułu czynszu najmu samochodów osobowych w limicie kilometrów. Tym samym w praktyce niesłusznie korygował koszty podatkowe. W związku z zaistniałą sytuacją Wnioskodawca przeliczył ponownie wydatki związane z używaniem samochodów osobowych użytkowanych na podstawie umowy najmu bez uwzględniania w nich wydatków z tytułu czynszu najmu i odniósł je do limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdów. Analiza ta wykazała, że nie uwzględniając czynszu z tytułu najmu tych samochodów w limicie "kilometrówki" miał prawo wykazać dużo wyższe koszty uzyskania przychodów, niż pierwotnie wykazywał. W konsekwencji Wnioskodawca wykazywał wyższy dochód i płacił wyższy podatek dochodowy niż powinien. W związku z powyższym zamierza dokonać korekty zeznań rocznych za lata 2011 i 2012 i wykazać koszty uzyskania w prawidłowej wysokości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wydaniem 8 listopada 2013 r. interpretacji ogólnej Ministra Finansów sygn...., w latach 2011-2012 Spółka nie miała obowiązku uwzględniać wydatków z tytułu czynszu najmu tych samochodów w limicie "kilometrówki", a skoro je uwzględniała, może dokonać odpowiednich przeliczeń ustalających prawidłowe koszty uzyskania i dokonać korekt zeznań rocznych za lata 2011 i 2012.

Zdaniem Wnioskodawcy, 8 listopada 2013 r. Minister Finansów wydał interpretację ogólną sygn...., w której wskazał że: Mając na uwadze powyższe oraz kierując się wykładnią językową art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT uznać należy, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej nie są ograniczone limitem określonym w tych przepisach. Przedmiotowe wydatki nie mieszczą się bowiem w kategorii wydatków, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT. Koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu. Za przyjęciem takiej interpretacji przemawia także treść art. 23 ust. 7 ustawy PIT i art. 16 ust. 5 ustawy CIT, w zakresie w jakim wskazuje, że ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Z przepisów tych wynika, że wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, o których mowa w art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT i art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy CIT odnoszą się wyłącznie do wydatków dotyczących eksploatacji samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie stawki za jeden kilometr przebiegu. Skoro suma wydatków limitowanych nie może przekroczyć kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach, to tego rodzaju statystyczna kalkulacja nie może być w jakikolwiek sposób utożsamiana z opłatami, które jej nie podlegają.

Zdaniem Wnioskodawcy, w interpretacji ogólnej jednoznacznie potwierdzone zostało, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej nie są ograniczone limitem określonym w tych przepisach. Tym samym, jeżeli uwzględniał te wydatki w limicie "kilometrówki", nic nie stoi na przeszkodzie, aby dokonał ponownego przeliczenia kosztów związanych z użytkowaniem samochodów osobowych, tym razem bez uwzględniania wydatków z tytułu najmu tych pojazdów, ustalił prawidłowe koszty uzyskania i na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej dokonał korekt zeznań rocznych za lata 2011 i 2012.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w latach 2011-2012 na potrzeby prowadzenia działalności wynajmowała samochody osobowe na podstawie zawartej umowy najmu. Spółka prowadziła w stosunku do każdego z wynajętych samochodów ewidencję przebiegu pojazdu. Co miesiąc suma wydatków związanych z samochodami osobowymi była znacznie większa od kwot wynikających z "kilometrówek", w konsekwencji czego korygowała koszty podatkowe o wydatki przekraczające kwoty wynikające z ewidencji przebiegu pojazdu. Do kosztów limitowanych "kilometrówką" zaliczał również wartość czynszu za najem tych samochodów.

Wątpliwości Spółki budzi możliwość dokonania korekt zeznań rocznych za lata 2011 i 2012 i wykazania kosztów uzyskania przychodów za najem samochodów w pełnej wysokości, bez uwzględniania limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., t.j.:

* zostały poniesione przez podatnika,

* są definitywne, a więc bezzwrotne,

* pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.,

* zostały właściwie udokumentowane.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu.

W odniesieniu do podatników prowadzących działalność gospodarczą, należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 15 ust. 1 omawianej ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości - nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Powyższy przepis ogranicza możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości wydatków związanych z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia i innych umów związanych z używaniem dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika. Ograniczenie to wynika z określenia przez ustawodawcę limitu wydatków wyznaczonego iloczynem liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Wymaga to od podatnika prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

Kierując się wykładnią językową art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. należy uznać, że wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego używanego dla potrzeb działalności gospodarczej nie są ograniczone limitem określonym w tym przepisie. Wydatki te nie mieszczą się bowiem w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. Koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go. Koszty te nie obejmują kosztów związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są wydatki z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Są to wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu.

Za przyjęciem takiej interpretacji przemawia także treść art. 16 ust. 5 u.p.d.o.p., w zakresie w jakim wskazuje, że ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. Z przepisu tego wynika, że wydatki związane z używaniem samochodu osobowego, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. odnoszą się wyłącznie do wydatków dotyczących eksploatacji samochodów osobowych związanych z ilością przejechanych kilometrów i pojemnością silnika. To w odniesieniu do tych danych następuje określenie "stawki za jeden kilometr przebiegu". Skoro suma wydatków limitowanych nie może przekroczyć kwoty wynikającej z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach, to tego rodzaju statystyczna kalkulacja nie może być w jakikolwiek sposób utożsamiana z opłatami, które jej nie podlegają.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy stwierdzić, że czynsz najmu samochodów osobowych jest kosztem uzyskania przychodów w pełnej wysokości, gdyż jak wskazano powyższej wydatki z tego tytułu nie podlegają limitowaniu poprzez ewidencję przebiegu pojazdu.

W myśl art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p., podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Jednocześnie należy nadmienić, że stosownie do brzmienia art. 81 § 2 cyt. ustawy, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

W tym miejscu należy również zwrócić uwagę na przepis art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Spółka będzie zatem miała prawo do korekty kosztów uzyskania przychodów za lata 2011-2012 w związku z zaliczeniem opłat za najem samochodów osobowych do kosztów podatkowych z uwzględnieniem limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu, a co za tym idzie do korekty zeznań podatkowych za lata 2011-2012.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.