IBPBI/2/423-170/09/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy majątek produkcyjny służący wytwarzaniu energii elektrycznej w skojarzeniu z ciepłem stanowi środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z wytwarzaniem energii elektrycznej, a w konsekwencji czy powinny być uwzględniane przy kalkulacji wartości limitu zwolnienia z podatku dochodowego dla kosztów osieroconych oraz przy alokacji otrzymanych rekompensat do poszczególnych składników majątku (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) - jest prawidłowe.

W dniu 17 listopada 2008 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy majątek produkcyjny służący wytwarzaniu energii elektrycznej w skojarzeniu z ciepłem stanowi środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z wytwarzaniem energii elektrycznej, a w konsekwencji czy powinny być uwzględniane przy kalkulacji wartości limitu zwolnienia z podatku dochodowego dla kosztów osieroconych oraz przy alokacji otrzymanych rekompensat do poszczególnych składników majątku (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wytwórcy energii elektrycznej osiągali dotychczas przychody wynikające z długoterminowych umów sprzedaży mocy i energii elektrycznej (były to tzw. KDT - kontrakty długoterminowe). Z dniem 4 sierpnia 2007 r. weszła w życie ustawa z 29 czerwca 2007 r. o zasadach pokrywania kosztów powstałych u wytwórców w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów długoterminowych sprzedaży mocy i energii elektrycznej (Dz. U. z 20 lipca 2007 r. Nr 130, poz. 905, dalej "ustawa o KDT").

Ustawa ta reguluje zasady pokrywania kosztów powstałych u wytwórców energii w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów długoterminowych sprzedaży mocy i energii elektrycznej, w tym zasady: (i) przedterminowego rozwiązywania umów długoterminowych, (ii) finansowania kosztów powstałych w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów długoterminowych, (iii) wypłacania środków na pokrycie tzw. kosztów osieroconych, (iv) obliczania, korygowania i rozliczania kosztów osieroconych, (v) funkcjonowania tzw. Z. z tytułu rekompensaty kosztów osieroconych.

Zgodnie z art. 3-6 ustawy o KDT, istnieje możliwość rozwiązania za rekompensatą długoterminowych kontraktów na dostawę energii zawartych uprzednio przez wytwórców energii elektrycznej. Rozwiązanie KDT oznacza dla wytwórców energii elektrycznej, iż będą oni osiągali przychody na rynku konkurencyjnym, a nie według korzystnych taryf wynikających z dotychczasowych umów długoterminowych. Co do zasady, rekompensata powinna pokrywać koszty osierocone, tj. wydatki wytwórców nie pokryte przychodami uzyskanymi ze sprzedaży wytworzonej energii elektrycznej, rezerw mocy i usług systemowych na rynku konkurencyjnym po przedterminowym rozwiązaniu umów długoterminowych. Uchwalając ustawę o KDT, ustawodawca podjął decyzję o zrekompensowaniu przedsiębiorstwom energetycznym tych kosztów. Dla celów zarządzania rekompensatami oraz ich wypłaty wytwórcom powołana została spółka celowa - Z. S.A. (dalej "Z."). Rolą Z. jest pobieranie środków na pokrycie rekompensat, zarządzanie nimi i wypłacanie ich wytwórcom. W konsekwencji, wytwórcy energii (w tym Spółka) będą okresowo otrzymywać od Z. znaczne kwoty pieniężne.

Zgodnie z ustawą o KDT (art. 22), Z. wypłaca wytwórcy środki na pokrycie kosztów osieroconych w formie zaliczki na poczet tych kosztów za dany rok. Zaliczki wypłaca się w czterech równych ratach w danym roku, w terminie do 5-ego dnia miesiąca następującego po upływie kwartału, za który rata ma być wypłacana.

Wypłacone na poczet kosztów osieroconych zaliczki podlegają rozliczeniu rocznemu w drodze tzw. korekty dokonywanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Korekta jest ustalana do dnia 31 lipca danego roku za rok poprzedni oraz do dnia 31 sierpnia roku następującego po zakończeniu okresu korygowania (art. 30 i art. 31 ustawy o KDT). W przypadku, gdy wartość korekty jest dodatnia, Z. wypłaca wytwórcy kwotę korekty; w przypadku ujemnej korekty, wytwórca jest zobowiązany do jej zwrotu do Z. (art. 34 ustawy o KDT).

W ustawie o KDT znajdują się także przepisy podatkowe określające konsekwencje podatkowe u wytwórców energii w związku z otrzymaniem rekompensat, ich korektą oraz rozliczaniem. Jednocześnie, jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy o KDT, przepisy w art. 42 tej ustawy mają na celu zapewnienie neutralności podatkowej w związku z otrzymaną przez wytwórców pomocą publiczną.

Spółka jest wytwórcą energii elektrycznej. Podstawowym przedmiotem jej działalności jest:

(i)wytwarzanie, przesyłanie i dystrybucja energii elektrycznej,

(ii)produkcja i dystrybucja ciepła (pary wodnej i gorącej wody).

Ze względu na przebieg procesu technologicznego urządzenia wytwórcze można przyporządkować wytwarzaniu:

(i)wyłącznie energii elektrycznej,

(ii)wyłącznie ciepła,

(iii)jednocześnie energii elektrycznej i ciepła ze względu na nierozerwalne sprzężenie tych procesów (tzw. produkcja w skojarzeniu).

Zasadniczą działalność Spółki stanowi wytwarzanie energii elektrycznej, jednak z uwagi na implementowane rozwiązania techniczne, pozwalające na maksymalizację wykorzystania produktów spalania paliwa w procesie wytwarzania energii elektrycznej, Spółka produkuje również ciepło. Podkreślić jednakże należy, że produkcja ciepła ma jedynie charakter towarzyszący i pomocniczy do produkcji energii elektrycznej.

Energia elektryczna wytwarzana w układzie skojarzonym jest to produkcja energii elektrycznej wytworzona na strumieniu ciepła przeznaczonego na cele technologiczne i grzewcze. Innymi słowy jest to wytwarzanie energii elektrycznej i mechanicznej wraz z wytwarzaniem ciepła przy wykorzystaniu jednego obiegu technologicznego i urządzeń wytwórczych (kocioł turbina) na tym samym strumieniu energii chemicznej paliwa.

Urządzenia pracujące w skojarzeniu tworzą jeden nierozerwalny układ. Wyłączenie któregokolwiek z urządzeń spowodowałoby zaburzenie, bądź zatrzymanie produkcji zarówno energii elektrycznej, jak i ciepła. W pojęciu termodynamicznym ciepło produkowane wspólnie z energią elektryczną jest tzw. produktem ubocznym, jednak jest tak samo istotnym czynnikiem biznesowym, co energia elektryczna. W rozumieniu dyrektywy unijnej 2004/8/WE, Spółka spełnia jej wymogi oraz posiada możliwości produkcyjne uzyskania dodatkowych przychodów z tytułu produkcji energii elektrycznej w kogeneracji.

Posiadany przez Spółkę majątek o charakterze ogólno-produkcyjnym obejmuje szereg środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych niezbędnych dla prowadzenia działalności w zakresie produkcji energii elektrycznej i ciepła, jak i innej działalności prowadzonej przez Spółkę.

Spółka - jako producent energii elektrycznej - rozwiązała z dniem 1 kwietnia 2008 r. umowy zawarte w ramach KDT (umowy wymienione w załączniku nr 1 do ustawy o KDT).

W dniu 5 sierpnia 2008 r. Spółka otrzymała pierwszą zaliczkę środków na pokrycie kosztów osieroconych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy majątek produkcyjny Spółki służący wytwarzaniu energii elektrycznej w skojarzeniu z ciepłem (tzw. produkcja w skojarzeniu) stanowi środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z wytwarzaniem energii elektrycznej, o których mowa w art. 42 ustawy o KDT i w konsekwencji Spółka powinna je uwzględniać przy kalkulacji wartości limitu zwolnienia z p.d.o.p. dla kosztów osieroconych oraz przy alokacji otrzymanych rekompensat do poszczególnych składników majątku (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o KDT, środki otrzymane przez wytwórcę od Z. na pokrycie kosztów osieroconych uważa się za zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, nabyciem lub wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16 m ustawy o p.d.o.p. Urządzenia pracujące w skojarzeniu tworzą jeden nierozerwalny układ. Wyłączenie któregokolwiek z urządzeń spowodowałoby zaburzenie, bądź zatrzymanie produkcji zarówno energii elektrycznej, jak i ciepła. W pojęciu termodynamicznym ciepło produkowane w wspólnie z energią elektryczną jest tzw. produktem ubocznym.

Do majątku służącego wytwarzaniu energii elektrycznej i ciepła (tzw. produkcja w skojarzeniu) zalicza się między innymi:

Na gruncie art. 42 ustawy o KDT, nie został sprecyzowany termin "środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z wytwarzaniem energii elektrycznej". W konsekwencji należy rozważyć, jakie grupy składników majątku należącego do Spółki można potraktować jako środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z wytwarzaniem energii elektrycznej, o których mowa w ustawie o KDT. W opinii Spółki, do grupy tej należy bez wątpliwości zaliczyć majątek produkcyjny Spółki służący wytwarzaniu energii elektrycznej w skojarzeniu z ciepłem (tzw. produkcja w skojarzeniu), jako że te składniki majątku bez wątpienia stanowią środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne związane z wytwarzaniem energii elektrycznej. Mając na uwadze specyfikę procesu produkcji energii elektrycznej w skojarzeniu są to środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, bez których wytwarzanie energii elektrycznej nie byłoby możliwe. Z założenia bowiem technologia produkcyjna stosowana przez Spółkę zakłada, że efektem ubocznym produkcji energii elektrycznej jest produkcja ciepła. Odłączenie urządzeń służących do produkcji ciepła z całego układu pracującego w skojarzeniu skutkowałoby brakiem możliwości produkowania energii elektrycznej. Wynika to z technologii stosowanej w Spółce. Technologia stosowana w Spółce opiera się na tzw. kogeneracji. Wszystkie urządzenia pracujące w kogeneracji służą jednocześnie produkcji energii elektrycznej, oraz energii cieplnej, będącej produktem ubocznym wytwarzania tej pierwszej.

Co więcej, ciepło jest wytwarzane przez Spółkę w związku z wytwarzaniem energii elektrycznej - można wręcz stwierdzić, że ciepło jest produktem ubocznym wytwarzania energii elektrycznej. Fakt późniejszej sprzedaży ciepła i generowania przez Spółkę przychodów z tego tytułu, w opinii Spółki, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do produkcji ciepła jako składników majątku związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej. Sprawność wykorzystania paliwa w produkcji energii elektrycznej jest bowiem lepsza przy odzysku ciepła dla potrzeb ciepłownictwa powstającego jako odpad przy produkcji energii elektrycznej. A zatem, z gospodarczego punktu widzenia, odzysk ciepła odpadowego przy produkcji energii elektrycznej jest ekonomicznie uzasadniony. Spółka pragnie podkreślić, że wskazany majątek produkcyjny, przeznaczony do wytwarzania energii elektrycznej w skojarzeniu jest wykorzystywany w działalności podstawowej Spółki, tj. w procesie wytwarzania energii elektrycznej, czyli spełnia przesłankę wskazaną art. 42 ust. 1 ustawy o KDT.

Biorąc pod uwagę, że majątek produkcyjny przeznaczony do wytwarzania energii elektrycznej w skojarzeniu jest niezbędny do wytwarzania energii elektrycznej, a stosowana przez Spółkę technologia produkcyjna zakłada, że efektem ubocznym produkcji energii elektrycznej jest produkcja ciepła uzasadnione jest stanowisko Spółki, że środki trwałe i wartości niematerialne i prawne służące wytwarzaniu energii elektrycznej w skojarzeniu z ciepłem są składnikami majątku, o którym mowa w art. 42 ustawy o KDT. W ocenie Spółki nie znajduje uzasadnienia stanowisko, zgodnie z którym przedmiotowy majątek tylko w części proporcjonalnie przypadającej na wytwarzanie energii elektrycznej należy uznać za spełniający przesłanki z art. 42 ustawy o KDT. Należy zatem przyjąć, że kalkulując wartość limitu zwolnienia z p.d.o.p. dla środków otrzymanych na pokrycie kosztów osieroconych oraz dokonując alokacji otrzymanych rekompensat do poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, Spółka powinna wziąć pod uwagę środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące wytwarzaniu energii elektrycznej w skojarzeniu z ciepłem (tzw. produkcja w skojarzeniu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 2007 r. o zasadach pokrywania kosztów powstałych u wytwórców w związku z przedterminowym rozwiązaniem umów długoterminowych sprzedaży mocy i energii elektrycznej (Dz. U. Nr 130, poz. 905 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą KDT, środki otrzymane przez wytwórcę od Z. S.A. na pokrycie kosztów osieroconych uznaje się za zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, nabyciem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, zgodne z art. 16a-16 m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. określanej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p.") w kwocie nieprzekraczającej sumy wartości początkowej tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane zgodnie z art. 16a-16 m ustawy o p.d.o.p., ustalanej na dzień otrzymania poszczególnych zaliczek na pokrycie kosztów osieroconych oraz kwot korekty rocznej i końcowej zgodnie z art. 34 ust. 1.

Za środki trwałe i wartości niematerialne i prawne dla celów określania kosztów osieroconych należy uznawać te środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, które służą wytwarzaniu energii elektrycznej i są niezbędne w procesie wytwarzania tej energii. Dla celów określania kosztów osieroconych nie powinny więc być brane pod uwagę te środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, które nie biorą udziału w procesie wytwarzania energii elektrycznej lecz służą funkcjonowaniu podatnika (np. budynki biurowe, programy komputerowe służące celom administracyjno-biurowym, itp.). Pogląd taki znajduje uzasadnienie w przepisach art. 2 pkt 2 i 12 ustawy o KDT, definiujących jednostkę wytwórczą energii elektrycznej; jednostką wytwórczą jest wyodrębniony zespół urządzeń do wytwarzania energii elektrycznej opisany przez dane techniczne i handlowe.

Z powyższego wyraźnie wynika, że cytowane przepisy ustawy o KDT odnoszą się tylko i wyłącznie do składników majątkowych związanych z wytwarzaniem energii elektrycznej.

W świetle powyższego kalkulując wartość limitu zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dla środków otrzymanych na pokrycie kosztów osieroconych oraz dokonując alokacji otrzymanych rekompensat do poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, Spółka powinna wziąć pod uwagę wszystkie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wskazane w stanie faktycznym wykorzystywane przez Spółkę, jako składniki majątkowe związane z wytwarzaniem energii elektrycznej. Stanowisko to jest prawidłowe pod warunkiem, że wymienione środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służą wytwarzaniu energii elektrycznej i są niezbędne w procesie wytwarzania tej energii. Podkreślić jednak należy, iż to podatnik odnoszący korzyści z otrzymywanych rekompensat powinien dokonać, z uwzględnieniem prowadzonej przez siebie działalności, podziału środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i ocenić które służą wytwarzaniu energii elektrycznej i są niezbędne w procesie wytwarzania energii.

Fakt jednoczesnego wykorzystywania określonych środków trwałych zarówno do produkcji energii elektrycznej jak i cieplnej nie może być powodem ich dyskwalifikacji jako służących do wytwarzania energii elektrycznej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.