IBPBI/2/423-167/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 9 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 11 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu inicjalnego - jest prawidłowe.

W dniu 9 lutego 2011 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu inicjalnego. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 4 kwietnia 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-167/11/MS wezwano o ich uzupełnienie. Uzupełnienia dokonano w dniu 11 kwietnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie samochód osobowy. Warunkiem realizacji tej umowy jest zapłata czynszu inicjalnego (opłaty wstępnej, raty inicjalnej - różne nazewnictwo w zależności od formy leasingowej), która kształtuje się w wysokości od 15% do 50% wartości przedmiotu leasingu. W uzupełnieniu wniosku z dnia 7 kwietnia 2011 r. (data wpływy do tut. Biura 11 kwietnia 2011 r.) Spółka wskazała, iż zawarta umowa leasingu będzie spełniała warunki przewidzenie w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz finansujący w dniu zawarcia umowy nie będzie korzystał ze zwolnień o których mowa w art. 17b ust. 2 ww. ustawy. Jednocześnie Spółka wskazała, iż czynsz inicjalny jako koszt zostanie ujęty w księgach rachunkowych jednorazowo w dacie i na podstawie faktury przez leasingodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo postąpi zaliczając czynsz inicjalny z umowy leasingowej jednorazowo w koszty uzyskania przychodu w dacie poniesienia tego kosztu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata powyższego czynszu może zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów bezpośrednio w dacie poniesienia, ponieważ zapłata tej raty warunkuje wykonanie umowy i wydanie przedmiotu leasingu. Czynsz ten ma charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej, niezależnej od pozostałych rat leasingowych. Zdanie to Spółka opiera na art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o p.d.o.p., według którego koszty pośrednio związane z przychodami (a takim kosztem jest opłata leasingowa), jeżeli nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, są potrącalne w dacie ich poniesienia oraz na wielu wyrokach w tej sprawie wydanych przez WSA i NSA.

Ponadto Spółka koszt ten w księgach rachunkowych ujmuje jednorazowo w dacie i na podstawie wystawionej faktury. W wyjaśnieniu Ministra Finansów z dnia 15 października 2010 r. ujęcie w księgach rachunkowych kosztu pośredniego na określony dzień, w tym wstępnej opłaty leasingowej, decyduje obecnie o dacie i sposobie jego rozliczania jako kosztu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 - zwanej dalej "u.p.d.o.p."). Zgodnie z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p., ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Natomiast na podstawie art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. (leasing operacyjny), opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Jeżeli jednak zgodnie z art. 17b ust. 2 u.p.d.o.p., finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Aby dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

Zauważyć należy jednak, że cytowany powyżej przepis art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty (np. opłaty wstępne, raty). W konsekwencji moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów czynszu inicjalnego należy rozstrzygnąć w oparciu o ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 u.p.d.o.p.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Tym samym, jeżeli umowa, którą zamierza zawrzeć Spółka będzie spełniała warunki określone w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., a finansujący nie będzie korzystał z wymienionych w ust. 2 przytaczanego przepisu zwolnień, wydatek poniesiony z tytułu czynszu inicjalnego będzie stanowił koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka zamierza zawrzeć umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem będzie samochód osobowy. Warunkiem realizacji tej umowy jest zapłata czynszu inicjalnego, który kształtuje się w wysokości od 15% do 50% wartości przedmiotu leasingu. Zawarta umowa leasingu będzie spełniała warunki przewidziane w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. oraz finansujący w dniu zawarcia umowy nie będzie korzystał ze zwolnień, o których mowa w art. 17b ust. 2 ww. ustawy. Jednocześnie Spółka wskazała, iż czynsz inicjalny ujmie jako koszt w księgach rachunkowych jednorazowo w dacie i na podstawie faktury wystawionej przez leasingodawcę.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że poniesienie wydatku dotyczącego przedmiotowego czynszu inicjalnego, nie może być w sposób bezpośredni przypisany do uzyskiwanych przez podatnika przychodów podatkowych. Tym samym należy go uznać za koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami (koszt pośredni), którego poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania działalności gospodarczej.

Na mocy przepisu art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., tego rodzaju koszty są potrącalne w dacie ich poniesienia, a jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Odpowiednio do postanowień ust. 4e omawianego artykułu za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się przy tym dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego przepisu wynika, że pojęcie dnia, na który ujęto koszt, powinno być rozumiane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.), określającymi do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są koszty i przychody. Kluczowe znaczenie ma tu zasada współmierności, zgodnie z którą w księgach rachunkowych firmy trzeba ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, przy czym nie jest istotna ani data wystawienia przez kontrahenta faktury, ani moment jej faktycznego zaksięgowania (rozumianego jako czynność techniczno-rachunkowa). Jednocześnie zgodnie z art. 4 ust. 4 tej ustawy, jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku określonego w ust. 1.

Innymi słowy przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Spółka skorzysta z możliwości w cyt. powyżej art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości i ujmie w księgach rachunkowych czynsz inicjalny jednorazowo, również podatkowo powinna ująć ten wydatek jako koszt uzyskania przychodów jednorazowo w tej samej dacie.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.