IBPBI/2/423-1653/09/JD - Rozpoznanie różnic kursowych przy wycenie pochodnych instrumentów finansowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 29 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania różnic kursowych przy wycenie pochodnych instrumentów finansowych-jest prawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania różnic kursowych przy wycenie pochodnych instrumentów finansowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych ustala różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, stosownie do art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT). W praktyce, jako podmiot notowany na giełdzie papierów wartościowych, Spółka nie stosuje ustawy o rachunkowości, lecz Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (dalej: MSSF).

Spółka spełniła warunki stosowania metody przewidzianej w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. poinformowała organ podatkowy o wyborze metody ustalania różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności Spółka nabywa i wystawia różnego rodzaju pochodne instrumenty finansowe zabezpieczające jej ogólną pozycję walutową takie jak kontrakty forward, opcje walutowe /CALL i PUT/, w tym również rozpoznaje i wycenia instrumenty finansowe wbudowane w długoterminowe kontrakty budowlane.

Zgodnie z MSR 39 "Instrumenty finansowe: ujmowanie i wycena" (dalej: MSR 39) Spółka w związku z wyceną pochodnych instrumentów finansowych, rozpoznaje przychody i koszty finansowe wynikające ze wzrostu lub spadku ich wartości, ujmując je w rachunku zysków i strat w pozycji: inne przychody i koszty finansowe. Spółka nie rozpoznaje natomiast w związku z wyceną pochodnych instrumentów finansowych różnic kursowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym różnice z dokonywanych przez Spółkę wycen pochodnych instrumentów finansowych powinny być zaliczane przez Spółkę na podstawie art. 9b ust. 2 ustawy o CIT odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów jako "różnice kursowe wynikające z dokonywanej wyceny w walutach obcych".

Zdaniem Spółki, w świetle art. 9b ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - dalej: ustawa o CIT) różnice z dokonywanych przez Spółkę wycen pochodnych instrumentów finansowych nie powinny być zaliczane przez Spółkę do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów jako "różnice kursowe wynikające z dokonywanej wyceny pozycji w walutach obcych", ponieważ różnice te nie stanowią różnic kursowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT podatnicy mogą ustalać różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem, że sporządzane przez nich sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

W myśl art. 9b ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy ustalający różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że podatnicy ujmują jako przychody lub koszty podatkowe jedynie te wielkości, które zostały ujęte w księgach rachunkowych jako różnice kursowe, zgodnie z przepisami o rachunkowości. W konsekwencji rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi i zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o CIT.

Jeżeli zatem dla celów bilansowych wynik dokonanej przez Spółkę wyceny pozabilansowych instrumentów pochodnych nie jest wykazywany w pozycji różnic kursowych, to nie jest on również rozliczany w podatku dochodowym, oczywiście przy założeniu potwierdzenia prawidłowości ujęcia wyniku wyceny przez podmiot uprawniony do badania sprawozdania finansowego.

"Przepisy o rachunkowości" w rozumieniu art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT odnoszą się zdaniem Spółki do ustawy o rachunkowości oraz odpowiednich rozporządzeń wykonawczych i obejmują również regulacje Międzynarodowych Standardów Rachunkowości oraz Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej, opublikowanych w formie rozporządzeń Komisji Europejskiej, które zgodnie z art. 55 ustawy o rachunkowości są w niektórych przypadkach dopuszczalną lub wymaganą podstawą sporządzania sprawozdań finansowych.

Na gruncie przepisów o rachunkowości kwestie ujmowania transakcji i sald w walutach obcych oraz powstających z ich tytułu różnic kursowych uregulowane zostały w MSR 21 "Skutki zmian kursów wymiany walut obcych". Wycena dokonywana jest na gruncie MSR 39.

MSR 21 zawiera definicję pojęcia różnic kursowych, stanowiąc iż różnica kursowa to różnica, która wynika z przeliczenia danej liczby jednostek jednej waluty na inną walutę po różnych kursach wymiany.

Natomiast zgodnie z MSR 39 wartość instrumentów pochodnych aktualizuje się do wartości godziwej, (rozumianej jako ceny notowane na aktywnym rynku, a jeśli nie istnieje aktywny rynek dla danego instrumentu, jako wartość wyznaczona przy zastosowaniu technik wyceny), a zmiany wartości godziwej uwzględnia się w zysku lub stracie netto. W związku z powyższym ich wycena nie jest zatem zbieżna z wyceną różnic kursowych w rozumieniu MSR 21. Wycena ta stanowi kategorię księgową odrębną od wyceny z tytułu różnic kursowych.

Jak wskazano powyżej, wycena pochodnych instrumentów finansowych przez Spółkę nie prowadzi do rozpoznania różnic kursowych dla celów rachunkowości, co jest zgodne z przepisami rachunkowymi, tj. z MSR 21 i MSR 39. W konsekwencji, Spółka uważa, iż różnice z dokonywanych wycen do wartości godziwej pochodnych instrumentów finansowych nie stanowią różnic kursowych w rozumieniu art. 9b ust. 2 ustawy o CIT i w związku z tym, nie wpływają na podstawę opodatkowania Spółki, ponieważ różnice te nie stanowią różnic kursowych w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podkreślenia wymaga, że stanowisko Spółki w kwestii ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym powstają różnice kursowe na podstawie ustawy o rachunkowości nie było przedmiotem oceny zawartej w niniejszej interpretacji. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Ustawa o rachunkowości nie jest ustawą zaliczaną do przepisów prawa podatkowego dlatego też, do interpretacji przepisów tej ustawy Organ nie jest uprawniony.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.