IBPBI/2/423-1650/10/CzP - Opodatkowanie dochodu uzyskanego przez spółdzielnię w wyniku przyjęcia do rozliczeń inwestycji rynkowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 10 listopada 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 listopada 2009 r.), uzupełnionym w dniu 27 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przyjęcia do rozliczeń inwestycji rynkowej wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu - jest prawidłowe.

W dniu 18 listopada 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przyjęcia do rozliczeń inwestycji rynkowej wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 18 stycznia 2011 r. znak: IBPBI/2/423-1650/10/CzP, IBPBI/2/423-1651/10/CzP wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP 27 stycznia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia, w oparciu o przepisy ustawy o Spółdzielniach mieszkaniowych oraz w oparciu o uregulowania statutowe, zrealizowała budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego dla osób będących członkami Spółdzielni. W ramach inwestycji wybudowano ponadto garaże wolnostojące, stanowiące odrębną nieruchomość. Koszty budowy lokali mieszkalnych i garaży zostały sfinansowane w całości przez członków Spółdzielni, a po zakończeniu inwestycji Spółdzielnia ustanowiła na rzecz członków prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz odrębnej własności garażu wraz z ułamkowym udziałem we współwłasności w prawie wieczystego użytkowania gruntu. Z chwilą wyodrębnienia ostatniego lokalu powołana została wspólnota mieszkaniowa, dla której stosuje się stosuje się przepisy o własności lokali. Inwestycja została zrealizowana na działkach, dla których w roku 1980 zostało ustanowione, w trybie decyzji administracyjnej, prawo wieczystego użytkowania gruntu na rzecz Spółdzielni. Działki te figurowały na stanie środków trwałych Spółdzielni w wartościach nominalnych odbiegających od ich rynkowej wartości. Na podstawie wyceny sporządzonej przez biegłego rzeczoznawcę Spółdzielnia ustaliła rynkową wartość prawa wieczystego użytkowania gruntów na kwotę 2.964.000 zł i obciążyła tą wartością koszty budowy poszczególnych lokali mieszkalnych i garaży, uznając jednocześnie konto pozostałych przychodów operacyjnych. Rozliczenie dotyczące opodatkowania lub zwolnienia ww. kwoty będzie przedmiotem rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych za rok 2010. Uzyskany dochód zostanie przeznaczony na zasilenie funduszy remontowych wyodrębnionych nieruchomości, tj. 38 budynków mieszkalnych stanowiących zasób mieszkaniowy Spółdzielni.

Spółdzielnia nadmienia, iż zwracała się z prośbą o wydanie interpretacji w tym zakresie i taką otrzymała w dniu 25 lutego 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-1456/09/CzP. Wydaną interpretację, na postawione przez Spółdzielnię pytanie (oznaczone we wniosku nr 1), oparto na stwierdzeniu, że sam fakt dokonania przez biegłego rzeczoznawcę uaktualnienia wartości działek będących przedmiotem prawa wieczystego użytkowania, na których realizowana jest inwestycja, skutkująca dokonaniem stosownych zapisów w prowadzonej ewidencji księgowej, nie skutkuje po stronie Spółdzielni powstaniem przychodu dla celów podatkowych.

Należy jednak wspomnieć, że Spółdzielnia w opisie wyraźnie stwierdziła, iż kwotą odpowiadającą rynkowej wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu obciążyła koszty budowy budynku, a uwolniony w ten sposób dochód zamierza przeznaczyć na cele związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi. Dla Spółdzielni oczywistym jest, że powstał dochód czy też przysporzenie, a wątpliwości budzi jedynie fakt czy w ten sposób osiągnięty dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w kontekście przeznaczenia go na cele związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy uzyskany przez Spółdzielnię dochód w kwocie 2.964.000 zł, powstały w wyniku przyjęcia do rozliczeń inwestycji rynkowej wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu ustalonej na podstawie sporządzonej wyceny przez biegłego rzeczoznawcę, będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółdzielni, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Spółdzielnia zrealizowała budowę budynku mieszkalnego wraz z wbudowanymi garażami dla swoich członków, zaspakajając ich potrzeby mieszkaniowe. Źródłem finansowania inwestycji były wnoszone przez nich wpłaty. Dochód uzyskany w wyniku dociążenia kosztów budowy mieszkań i garaży, rynkową wartością prawa wieczystego użytkowania gruntu, ustaloną na podstawie sporządzonej wyceny przez biegłego rzeczoznawcę z jednoczesnym uznaniem pozostałych przychodów operacyjnych, jest dochodem uzyskanym z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Dochód ten został przeznaczony w całości na utrzymanie zasobów mieszkaniowych Spółdzielni. W związku z powyższym, dla Spółdzielni spełniającej ww. warunki łącznie, uzyskany dochód jest dochodem z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w rozumieniu art. 17 punkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i winien być zwolniony od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, iż w wydanej Wnioskodawcy i powołanej w niniejszym wniosku interpretacji z dnia 25 lutego 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-1456/09/CzP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie uzyskania przychodu podatkowego w związku z faktem dokonania przez biegłego rzeczoznawcę uaktualnienia wartości działek będących przedmiotem prawa wieczystego użytkowania, na których realizowana jest inwestycja. W przedmiotowej interpretacji organ wskazał, iż sam fakt dokonania uaktualnienia wartości działek będących przedmiotem prawa wieczystego użytkowania nie wiąże się z żadnym przysporzeniem majątkowym a tym samym nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu dla celów podatkowych.

Dokonując analizy niniejszego wniosku, a w szczególności stwierdzeń Spółdzielni, iż "kwotą odpowiadającą rynkowej wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu obciążyła koszty budowy budynku, a uwolniony w ten sposób dochód zamierza przeznaczyć na cele związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi" oraz " (...) koszty budowy lokali mieszkalnych i garaży zostały sfinansowane w całości przez członków Spółdzielni, a po zakończeniu inwestycji Spółdzielnia ustanowiła na rzecz członków prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz odrębnej własności garażu wraz z ułamkowym udziałem we współwłasności w prawie wieczystego użytkowania gruntu", tut. Organ uznał, iż intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie interpretacji odnośnie dochodu uzyskanego ze sprzedaży ww. lokali mieszkalnych i garaży członkom Spółdzielni.

Katalog przysporzeń stanowiących przychód podatkowy został zawarty w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - określana dalej "u.p.d.o.p."). W myśl tego przepisu, przychodami są w szczegól¬ności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Jest to wyliczenie przykładowe, na co wskazuje użyty w tym przepisie zwrot "w szczególności". W związku z powyższym, badając określone zdarzenie należy poprawnie ustalić, czy powoduje ono po stronie podmiotu przysporzenie, a po drugie czy przysporzenie to stanowi przychód podatkowy.

Należy również zbadać, czy w związku z tym przysporzeniem zostały poniesione wydatki, które po spełnieniu określonych przesłanek wskazanych w ustawie mogą stanowić podatkowe koszty uzyskania przychodów. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Porównanie obu wielkości może wygenerować dochód, w myśl bowiem art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z treści powyższej regulacji, aby dochód podmiotów, o których w tym przepisie mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego, muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Z powołanego przepisu wynika więc, że istotny dla zwolnienia z podatku jest nie tylko cel, na jaki ma być przeznaczony dochód (to jest cel związany z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych), ale również źródło pochodzenia tego dochodu.

Powołana u.p.d.o.p. nie zawiera definicji "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi".

Przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p. należy rozumieć nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

W języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych" określa rzeczy związane z mieszkaniem. W konsekwencji, z interpretacji językowej pojęcia "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" wynika, że gospodarka ta obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi rzeczami związanymi z zamieszkiwaniem.

Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi składają się wpływy z opłat pobieranych od lokatorów (czynszów) oraz pokrywane z nich koszty. Opłaty te (czynsze) kalkulowane są w takiej wysokości, aby pokrywały zarówno utrzymanie (koszty) lokali mieszkalnych, jak i pozostałych pomieszczeń przynależnych do nich oraz koszty ich zarządzania (administracji).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż lokale mieszkalne a także służące mieszkańcom tych lokali garaże mieszczą się w pojęciu zasobów mieszkaniowych Spółdzielni mieszkaniowej, a zatem uzyskany przez Spółdzielnię dochód, powstały w wyniku przyjęcia do rozliczeń inwestycji rynkowej wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu ustalonej na podstawie sporządzonej wyceny przez biegłego rzeczoznawcę, będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.