IBPBI/2/423-156/09/PH - Moment powstania przychodu dla podatnika wykonującego usługi edukacyjne w sytuacji otrzymywania zaliczek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 10 lutego 2009 r.) uzupełnionym w dniu 23 marca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy kwoty zaliczek w przedstawionych we wniosku formach otrzymane przed wykonaniem usług edukacyjnych lub w trakcie ich wykonania są przychodem w podatku dochodowym pod datą otrzymania tych zaliczek, czy też przychód ten powstaje dopiero w dniu zakończenia wykonywania szkoleń - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Podatnika o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy kwoty zaliczek w przedstawionych we wniosku formach otrzymane przed wykonaniem usług edukacyjnych lub w trakcie ich wykonania są przychodem w podatku dochodowym pod datą otrzymania tych zaliczek, czy też przychód ten powstaje dopiero w dniu zakończenia wykonywania szkoleń.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 12 marca 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do tut. BKIP w dniu 23 marca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług edukacji tj. organizacji i przeprowadzania szkoleń z zakresu finansów i rachunkowości:

Szkolenia "zamknięte" są to zazwyczaj 3 dniowe kursy, często na przełomie poszczególnych miesięcy, za które zapłata jest otrzymywana po zakończeniu szkolenia. Przed wykonaniem tych usług Spółka wystawia faktury "pro forma". Jeżeli usługobiorca wpłaca zaliczkę przed wykonaniem usługi Spółka wystawia faktury VAT zaliczkowe. Po wykonaniu usług Spółka wystawia faktury VAT, jeżeli faktury zaliczkowe nie obejmowały 100% ceny.

Szkolenia "semestralne" odbywają się w 2 semestrach:

- po dwa dni w każdym miesiącu.

Za każdy semestr Spółka oddzielnie pobiera 100% zaliczki przed jego rozpoczęciem i wystawia faktury VAT zaliczkowe. W przypadku rezygnacji uczestnika - Spółka nie zwraca pobranych zaliczek za semestr. W związku z ww. działalnością Spółka ponosi koszty stałe jako koszty funkcjonowania Spółki, oraz jednorazowe w postaci: wynajmu sal szkoleniowych, druku materiałów szkoleniowych oraz wynagrodzenia wykładowców.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy kwoty zaliczek otrzymane przed wykonaniem usług ww. formach lub w trakcie ich wykonania są przychodem w podatku dochodowym pod datą otrzymania tych zaliczek, czy też przychód ten powstaje dopiero w dniu zakończenia wykonywania szkoleń: "otwartych", "zamkniętych", "semestralnych"...

Zdaniem Spółki - w zakresie przychodów:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - określanej w dalszej części skrótem "Ustawy o p.d.o.p."), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasadniczo do określenia terminu powstania przychodów podatkowych z tytułu wykonywania usług edukacyjnych powinny mieć zastosowanie przepisy art. 12 ust. 3a ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Osoby korzystające z usług edukacyjnych mogą uiszczać składki (przedpłaty) na poczet wykonania usług edukacyjnych. Dla podatników świadczących te usługi nie będą one przychodem podatkowym, jeżeli zostaną zarachowane jako należności na poczet wykonania usługi edukacyjnej. W takim przypadku przychody podatkowe mogą powstać w dniu zakończenia szkolenia i w tym terminie powinny być rozliczane koszty podatkowe, które można bezpośrednio przyporządkować do tych przychodów.

Powyższe wynika z przepisów art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., w myśl którego do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Jak wynika z treści powołanych przepisów ustawy o p.d.o.p. przepis art. 12 ust. 3a nie ma zastosowania do otrzymanych zaliczek lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w późniejszych okresach sprawozdawczych, bowiem takie zaliczki lub zarachowane należności stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przypadku rezygnacji uczestnika po dokonaniu wpłaty należności, jeśli usługa na jego rzecz nie będzie już wykonywana, otrzymana wpłata staje się przychodem podatkowym w dniu rezygnacji uczestnika.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż zaliczki (przedpłaty) nie mogą być anonimowe. Ich dokumentowanie i ewidencja powinna być prowadzona w sposób przejrzysty, pozwalający na przyporządkowanie zaliczek do danej usługi i konkretnego usługobiorcy. Z faktury lub umowy powinno jednoznacznie wynikać, które pobrane wpłaty zarachowane należności są zaliczkami (przedpłatami). Nie wszystkie zatem wpłaty będą zaliczkami i przedpłatami niestanowiącymi przychodów podatkowych. Do przychodów nie zalicza się tylko tych zaliczek i przedpłat, które można przyporządkować do konkretnych usług o określonym terminie realizacji.

A zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionych stanach faktycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.