IBPBI/2/423-155/12/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów sprzedaży akcji nabytych w drodze aportu przedsiębiorstwa spółki kapitałowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 grudnia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów sprzedaży akcji nabytych w drodze aportu przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Prawdopodobnym jest, że kapitał zakładowy Wnioskodawcy zostanie w 2012 r. podwyższony i udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy zostaną objęte przez spółkę osobową lub spółkę kapitałową (np. sp. z o.o.) w zamian za aport całego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego tej spółki osobowej lub spółki kapitałowej.

Jednym ze składników wnoszonego aportem (wkładem niepieniężnym) przedsiębiorstwa byłyby akcje spółki akcyjnej, które będą ujęte w księgach wnoszącego aport wg ich wartości z dnia wniesienia ich do spółki osobowej lub spółki kapitałowej (tytułem wkładu).

Na skutek podwyższenia kapitału zakładowego i wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa spółki osobowej lub spółki kapitałowej właścicielem akcji spółki akcyjnej stanie się Wnioskodawca. Możliwe jest, że w przyszłości Wnioskodawca będzie chciał dokonać zbycia ww. akcji spółki akcyjnej (nabytych jako składnik przedsiębiorstwa).

W tym miejscu Wnioskodawca dodaje, że od dnia 1 stycznia 2012 r. tj. po upływie pierwszego, wydłużonego roku podatkowego Wnioskodawca jest zobligowany do stosowania przepisów podatkowych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawca ma określić koszty sprzedaży składników majątkowych - akcji nabytych w drodze aportu przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

Zdaniem Spółki, w uwarunkowaniach opisanego zdarzenia przyszłego zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1u w zw. z ust. 1s u.p.d.o.p. rzeczonego artykułu. Należy wskazać, że obie regulacje obowiązują od dnia 1 stycznia 2011 r. i z uwagi na fakt, że wniesienie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej w drodze aportu celem objęcia udziałów/akcji w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy zostanie dokonane w drugim roku podatkowym Wnioskodawcy tj. w 2012 r. powołane przepisy znajdą zastosowanie.

Zgodnie z powyższymi regulacjami w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

(art. 15 ust. 1s u.p.d.o.p.).

Przepis ten stanowi wyraz tzw. zasady kontynuacji przy określaniu wartości poszczególnych składników majątku w tym nie będących środkami trwałymi czy wartościami niematerialnymi i prawnymi jak np. akcje.

Z kolei art. 15 ust. 1u u.p.d.o.p. stanowi, że w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1s, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne.

W uwarunkowaniach przedmiotowej sprawy Wnioskodawca planuje zbycie akcji wchodzących w skład przedsiębiorstwa nabytego w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) planowanego na 2012 r.

W świetle powyższego wartość składników majątkowych przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg (ewidencji) podmiotu wnoszącego wkład na dzień ich nabycia i przyjęta dla celów podatkowych, czyli w odniesieniu do akcji ich wartość po jakiej zostały wniesione do spółki kapitałowej tytułem wkładu będzie stanowiła w myśl art. 15 ust. 1u u.p.d.o.p. koszt uzyskania przychodu w przypadku ich zbycia przez Wnioskodawcę.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem wniosku nie była ocena, czy masa majątkowa, która zostanie wniesiona do Spółki w drodze aportu stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."). Zatem tut. Organ, będąc związany zakresem przedmiotowym wniosku, w niniejszej interpretacji przyjął założenie, że przedmiot aportu w istocie stanowi przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Stosownie do art. 15 ust. 1s ustawy o p.d.o.p., w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:

Jednocześnie, w myśl art. 15 ust. 1u ustawy o p.d.o.p., w przypadku zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nabytych w sposób, o którym mowa w ust. 1s, koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości, o której mowa w tym przepisie, pomniejszonej o dokonane od tych składników odpisy amortyzacyjne.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż po wpisaniu Spółka planuje podwyższenie kapitału zakładowego. Udziały w podwyższonym kapitale zakładowym zostaną objęte przez spółkę kapitałową w zamian za aport całego przedsiębiorstwa tej spółki. W skład przedsiębiorstwa wchodzić będą m.in. akcje spółki akcyjnej. Możliwe jest, iż w przyszłości Spółka dokona sprzedaży przedmiotowych akcji.

Cytowany powyżej przepis art. 15 ust. 1s pkt 2 ustawy o p.d.o.p., dotyczy ustalania wartości składników majątkowych niezaliczonych przez podmiot wnoszący aport do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, które zostały wniesione w ramach przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Natomiast przepis zamieszczony w art. 15 ust. 1u ustawy o p.d.o.p., odnosi się z kolei wprost do ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży składników majątkowych nabytych w ten sposób.

W świetle powyższych przepisów, należy uznać, iż w momencie sprzedaży składników majątkowych w postaci akcji otrzymanych w ramach aportu przedsiębiorstwa koszty uzyskania przychodów należy ustalić w wysokości przyjętej dla celów podatkowych i wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład na dzień nabycia.

Odnosząc się natomiast do wartości w jakiej spółka kapitałowa (której przedsiębiorstwo zostanie następnie wniesione do Spółki), dla celów podatkowych winna była ująć przedmiotowe akcje w swoich księgach podkreślić należy, że zgodnie z przyjętą na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konstrukcją kosztów uzyskania przychodów, do kosztów podatkowych podatnik może zaliczać jedynie wydatki faktycznie poniesione. W konsekwencji, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. w przypadku sprzedaży składników majątkowych - akcji nabytych w ramach aportu do spółki kapitałowej kosztem uzyskania przychodów może być wyłącznie poniesiony wydatek na nabycie przedmiotu wkładu. Wobec powyższego, za wydatki które spółka kapitałowa poniesie na nabycie przedmiotowych akcji należy uznać - podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu z tytułu ich odpłatnego zbycia - wartość nominalną udziałów wydanych przez spółkę w zamian za aport ww. akcji. Za wydatek na nabycie przedmiotowych akcji nie można natomiast uznać ich wartości, po jakiej zostały wniesione do spółki kapitałowej. Wartość ta stanowi wyłącznie efekt wyceny składników majątku wnoszonych do spółki. Nie należy jej zatem utożsamiać z poniesieniem wydatku na ich nabycie. Tym samym wartością, o której mowa w cytowanym art. 15 ust. 1s pkt 2), którą należy przyjąć do wyliczenia wartości wydatków związanych z nabyciem przedmiotowych akcji, co do zasady będzie wartość nominalna wydanych przez spółkę kapitałową (której przedsiębiorstwo zostanie wniesione w drodze wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy) udziałów w zamian za aport.

Reasumując, stanowisko Spółki, iż wartość składników majątkowych przedsiębiorstwa wynikająca z ksiąg (ewidencji) podmiotu wnoszącego wkład na dzień ich nabycia i przyjęta dla celów podatkowych, czyli w odniesieniu do akcji ich wartość po jakiej zostały wniesione do spółki kapitałowej tytułem wkładu będzie stanowiła w myśl art. 15 ust. 1u u.p.d.o.p. koszt uzyskania przychodu w przypadku ich zbycia przez Wnioskodawcę, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w sprawach będących przedmiotem pytania dotyczącego ustalenia kosztów sprzedaży akcji nabytych w drodze aportu przedsiębiorstwa spółki osobowej wydana zostanie odrębna interpretacja.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.