IBPBI/2/423-1543/09/JD - Ustalenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki kapitałowej wydatków poniesionych w celu przygotowania emisji obligacji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 10 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu przygotowania emisji obligacji - jest prawidłowe.

W dniu 10 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w celu przygotowania emisji obligacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej w sklepach wielkopowierzchniowych. W związku z prowadzoną działalnością zamierza dokonać emisji obligacji na polski rynek, w ramach oferty niepublicznej. Czynność ta nie ma na celu realizacji określonego celu - zamiarem Spółki jest dofinansowanie bieżącej opodatkowanej działalności. W celu przygotowania emisji niezbędne będzie poniesienie kosztów z tym związanych, w szczególności z tytułu tzw. opłaty aranżacyjnej na rzecz banku, który przygotowuje "Program emisji obligacji" oraz kosztów związanych z przygotowaniem i podpisaniem umowy dealerskiej, umowy agencyjnej i depozytowej, umów sub-agencyjnych i sub-depozytowych, pełnomocnictw. Ponadto wymagane są również: memorandum, opinia prawna oraz gwarancje. Przygotowanie ww. dokumentacji jest konieczne, co wynika z przepisów ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o obligacjach (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 120, poz. 1300 z późn. zm.) - bez ich sporządzenia emisja obligacji nie jest możliwa do przeprowadzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione w celu przygotowania emisji obligacji stanowią dla podatnika koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.

Zdaniem Spółki, wskazane w opisie stanu faktycznego wydatki będą stanowić koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie bowiem z art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Dokonując wykładni przytoczonej powyżej definicji kosztu uzyskania przychodów należy stwierdzić, że wolą ustawodawcy było, aby do kosztów uzyskania przychodów był zaliczony każdy wydatek spełniający następujące kryteria:

Treść i zakres przesłanek wskazanych w punktach 1, 2, 3 i 5 powyżej są oczywiste, wątpliwości może jednak budzić rozumienie pojęcia "poniesienia wydatku w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła". Pojęcie to było wielokrotnie przedmiotem analizy dokonywanej przez sądy administracyjne. Dla przykładu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 czerwca 2005 r. (sygn. akt II FSK 279/05, publ. LEGALIS), w którym sąd stwierdził, że "wydatek musi więc przyczynić się do osiągnięcia przychodu, a przynajmniej podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą powinien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodów". Trzeba też mieć na uwadze, że przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera wyraźnego stwierdzenia ustanawiającego regułę, że pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym przychodem musi zachodzić skonkretyzowany i bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Jeżeli podatnik w momencie podejmowania decyzji o poniesieniu konkretnego wydatku oceni, że obiektywnie przyczyni się on do osiągnięcia przychodu z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, co oczywiście nie oznacza, że przychód ten rzeczywiście zostanie osiągnięty, to nikt, a w szczególności organ podatkowy, nie ma kompetencji do kwestionowania tej oceny.

Ważne jest również to, że ustawa nie uzależnia uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu od skutku w postaci powstania lub powiększenia konkretnego przychodu lub jego zachowania oraz zabezpieczenia, koszt uzyskania przychodu jest bowiem kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Odnosząc powyższe ustalenia do analizowanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że wydatki związane z przygotowaniem emisji obligacji mogą przyczynić się do powstania przychodu w przyszłości. Oznacza to, że nie są w sposób bezpośredni powiązane z konkretnym przychodem, tak jak np. wydatek na zakup towaru, który zostanie następnie sprzedany. Spełnienie przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych polega w tym przypadku na umożliwieniu poszerzenia zakresu działalności gospodarczej wnioskodawcy, a tym samym pośrednio może wpływać na możliwość osiągnięcia wyższych przychodów z działalności gospodarczej.

Przedstawione powyżej stanowisko wnioskodawcy jest tożsame z wyrażonym przez Ministra Finansów organ upoważniony do wydawania interpretacji indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 maja 2009 r. (sygn. akt IBPBI/2/423-221/09/MS): "mając zatem na uwadze, że obowiązek sporządzenia dokumentacji przed dokonaniem emisji obligacji wynika z ustawy, a także zważywszy na fakt, że emisja obligacji miała zapewnić spółce pozyskanie kapitału niezbędnego do bardziej efektywnego prowadzenia działalności gospodarczej, należy uznać, że wydatki poniesione na przygotowanie dokumentacji koniecznej dla ewentualnej emisji obligacji winny stanowić koszt uzyskania przychodu".

W opinii Spółki wskazane powyżej wydatki związane z przygotowaniem emisji obligacji mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu nawet w sytuacji, gdy koncepcja wyemitowania obligacji ostatecznie nie zostanie sfinalizowana. W takiej sytuacji wydatek ma niewątpliwie związek z działalnością gospodarczą, jednak nie powoduje powstania lub powiększenia przychodów. Taki pogląd wyraził też Minister Finansów organ upoważniony do wydawania interpretacji indywidualnych Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w powołanej już powyżej interpretacji z dnia 6 maja 2009 r.: "po pierwsze, pośrednim celem tego rodzaju wydatków jest, co do zasady, osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Po drugie, wydatki na emisję obligacji nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 p.d.o.p. Po trzecie koszt uzyskania przychodów powinien zmierzać do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie jest natomiast istotne, czy w rzeczywistości cel ten zostanie osiągnięty. Związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą jest bowiem kategorią obiektywną, wobec czego nie ma znaczenia to, że w określonych przypadkach wydatek nie spowoduje powstania lub powiększenia (odpowiednio zabezpieczenia lub zachowania źródła) przychodów". Stanowisko takie znajduje również poparcie u przedstawicieli doktryny (np. Anna Pęczyk - Tofel, Marcin Stanisław Tofel "Wydatki na zaniechaną emisję obligacji jako koszt podatkowy" w Monitor Podatkowy nr 11/2009, str. 54).

Jak wykazano powyżej, wydatki poniesione na przygotowanie emisji obligacji stanowią koszt uzyskania przychodu, który nie jest bezpośrednio związany z przychodami; jest to koszt o charakterze pośrednim, a zatem na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest potrącalny w dacie jego poniesienia.

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki poniesione w celu przygotowania emisji obligacji stanowią koszt uzyskania przychodu w każdym przypadku - w szczególności wówczas, gdy emisja została z powodzeniem przeprowadzona, jak i w sytuacji, kiedy do tej emisji z różnych powodów nie doszło, w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego a także interpretacji indywidualnej należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.