IBPBI/2/423-1528/10/MS - Określenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłatę przyłączeniową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 2 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłatę przyłączeniową - jest prawidłowe.

W dniu 2 listopada 2010 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłatę przyłączeniową.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest kapitałową spółką prawa handlowego zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym - Rejestrze Przedsiębiorców. Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu, obrotu oraz budowy nieruchomości. W trakcie realizacji projektów inwestycyjnych Spółka ponosi koszty opłat za przyłączenie obiektów budowlanych do sieci energetycznej, gazowej, wodociągowej, kanalizacyjnej itp.

Aktualnie Spółka realizuje m.in. inwestycję w postaci budowy budynku handlowo-usługowego z parkingiem podziemnym. W związku z powyższym, Spółka zawarła umowy o przyłączenie budowanego obiektu do sieci energetycznej, gazowej i kanalizacyjnej. Jak wynika z przedmiotowych umów, Spółka zobowiązała się w związku z wykonaniem niezbędnych przyłączy i fragmentów sieci m.in. ponieść opłaty za przyłączenie do sieci (tzw. opłata przyłączeniowa).

Budynek stanowił będzie siedzibę Spółki, część pomieszczeń zostanie wynajęta celem uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Zgodnie z przyjętą w orzecznictwie i doktrynie wykładnią powyższego unormowania, aby poniesione przez podatnika wydatki można było zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodów, muszą one pozostawać w związku przyczynowym z osiąganymi przez niego przychodami. Związek tan może być bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodów będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Zdaniem Spółki, w związku z faktem, że niemożliwe jest prowadzenie bieżącej działalności gospodarczej bez zapewniania dostaw mediów związek przedmiotowej opłaty z uzyskiwanymi przychodami z bieżącej działalności jest bezsporny. Z tego też względu, w ocenie Spółki, przedmiotowe opłaty przyłączeniowe nie mają charakteru dającego się zaliczyć do wartości wytworzenia środka trwałego, gdyż nie są one niezbędne jedynie do zakończenia realizowanej przez Spółkę inwestycji budowlanej, lecz przede wszystkim niezbędne do uzyskania możliwości korzystania z mediów podczas prowadzenia działalności gospodarczej w wybudowanym obiekcie.

Ponadto, opłata nie stanowi nakładów na przyłącza (te zaś w części są własnością innych podmiotów - dystrybutorów mediów), lecz jest opłatą administracyjną, mającą bezspornie charakter kosztu operacyjnego, pośrednio związanego z uzyskiwanymi przychodami. Stanowi on jeden z elementów kosztów bieżących związanych z dostawami mediów i powinien być on traktowany analogicznie, tzn. stanowił będzie koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia, tj. momencie, na który ujęto ten wydatek w księgach rachunkowych (zaksięgowania) - o ile będą miały one charakter zobowiązań, a nie będą stanowiły rozliczeń międzyokresowych biernych oraz rezerw.

Zatem, w ocenie Spółki, ponoszone przez podmioty opłaty za przyłączenie będą dla Spółki stanowiły koszt uzyskania przychodów, zgodnie z powyżej przywołanym przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem powinny stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Stanowisko tożsame z prezentowanym przez Spółkę powyżej znajduje potwierdzenie przede wszystkim w wydanym na podstawie art. 14 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) - stanowiącym urzędową wykładnię prawa podatkowego - piśmie Ministerstwa Finansów z dnia 6 listopada 2002 r. sygn. PB 3-93-MD-8214-10/02, w którym Ministerstwo dążąc do jednolitego stosowania prawa stwierdziło co następuje: "Ponoszone przez podmioty opłaty za przyłączenie powinny być zaliczane w całej wysokości, w momencie poniesienia, do kosztów uzyskania przychodów, co wynika z ogólnej reguły art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

Stanowisko Spółki potwierdzają również organy podatkowe, m.in. w poniższych pismach:

* interpretacja indywidualna z dnia 25 czerwca 2008 r., nr ILPB3/423-44/09-2/MM (wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, gdzie organ podatkowy stwierdził, iż "opłaty przyłączeniowe nie stanowią nakładów na środek trwały, a stanowią koszt podatkowy w dacie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych",

* interpretacja indywidualna z dnia 8 sierpnia 2008 r., nr IP-PB3-423-731/08-2/ECH (wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie): "Z uwagi na to, iż przedmiotowych wydatków nie można jednoznacznie powiązać z przychodem konkretnego okresu, przy ustalania momentu zaliczenia przedmiotowego wydatku do kosztów uzyskania przychodów Spółka powinna zastosować ogólne zasady zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodu, tj. zaliczyć w całości w momencie ich poniesienia przy uwzględnieniu zapisu art. 15 ust. 1 ustawy, a więc z uwzględnieniem momentu powstania związku przyczynowo - skutkowego poniesionego wydatku z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami. Reasumując, Spółka powinna wydatki dotyczące opłat za przyłączenie do sieci zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w całości w dacie poniesienia przedmiotowych wydatków",

* interpretacja indywidualna z dnia 25 czerwca 2008 r., nr IBPB3/423-523/08/JS (wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach), w której organ podatkowy w całości poparł stanowisko Spółki, zgodnie z którym " (...) koszty przyłączenia do sieci energetycznej podlegają zaliczaniu bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu w momencie poniesienia kosztu na podstawia art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych",

* interpretera indywidualna z dnia 29 maja 2008 r., nr ILPB3/423-155/08-2/HS (wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu), w której również organ podatkowy odstępując od uzasadnienia prawnego uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy: "W ocenie Spółki, koszty poniesione przez nią w związku z opłatami przyłączeniowymi stanowią koszty operacyjne związane z bieżącą działalnością Spółki, nie powiązane bezpośrednio z konkretnym osiąganymi przez nią przychodami. (...) Podsumowując, w ocenie Spółki, ponoszone przez nią opłaty za przyłączenie do sieci gazowej nie stanowią elementu wartości początkowej gazociągów, lecz jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanymi przez nią przychodami powinny być zaliczone do kosztów podatkowych na bieżąco, tj. w momencie ich poniesienia",

* stanowisko to podzieliła również Izba Skarbowa w Poznaniu (pismo z dnia 30 grudnia 2005 r., sygn. BD-P/423-49/05/P), która odnosząc się do uwzględnienia opłaty przyłączeniowej w wartości początkowej wybudowanej przez podatnika sieci gazowej stwierdziła, że: "opłata przyłączeniowa nie ma charakteru innego kosztu dającego się zaliczyć do wartości wytworzenia środka trwałego. (...) Co do zasady więc, wydatek w postaci opłaty przyłączeniowej kwalifikuje się do kategorii kosztów pośrednich (...)",

* postanowienie Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 25 czerwca 2007 r.: "Reasumując, mając na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawa, tutejszy organ podatkowy pragnie wskazać, iż pogląd Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowy. Ponoszone przez Spółkę opłaty za przyłączenie do sieci ciepłowniczej mogą zostać zaliczone w pełnej wysokości, w momencie ich poniesienia w poczet kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych",

* postanowienie Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 25 października 2006 r.: "Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzenia, należy rozstrzygnąć, czy wydatek ponoszony przez Spółkę na opłatę przyłączeniową stanowi koszt bezpośredni, czy raczej pośredni uzyskania przychodów. W związku z tym, iż nie sposób powiązać wydatków dotyczących opłaty przyłączeniowej z jakimś konkretnym przychodem osiągniętym przez Jednostkę w określonym momencie, należy stwierdzić, iż wydatki te będą wpływały na przychody osiągane przez Podatnika w sposób pośredni. W opinii organu podatkowego, dla uznania, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z kosztem pośrednim uzyskania przychodu, bez znaczenia jest okoliczność, czy termin wpłaty raty opłaty przyłączeniowej jest uzależniony od terminu wykonania przyłącza przez Wykonawcę, czy też nie jest zależny od togo terminu. Bowiem na podstawie regulacji art. 15 ust. 4 ustawy podatkowej, do uznania wydatków za koszty uzyskania przychodów w momencie poniesienia wystarczy brak możliwości powiązania opłaty przyłączeniowej - lub brak tych powiązań - z innymi czynnościami, które winien wykonać Wykonawca (wykonanie przyłącza), nie są związane w żaden sposób z przychodami osiąganymi przez Wnioskującą. Należy zauważyć, iż przyłączenie do sieci gazowej Wykonawcy będzie miało wpływ na powstawanie przychodów Wnioskującej w dłuższym okresie czasu, a nie w konkretnym momencie. Wobec czego, w przedstawionym stanie faktycznym, zachodzi sytuacja ponoszenia przez Podatnika wydatków związanych z całokształtom prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Będą więc te wydatki, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy, mogły zostać potrącone przez Wnioskującą w kosztach uzyskania przychodów w dacie poniesienia" (jakkolwiek pismo to dotyczy poprzednio obowiązującego stanu prawnego, jednak zdaniem Spółki pozostaje adekwatne tak dla omawianego stanu faktycznego, jak i prawnego).

Reasumując, zdaniem Spółki, opłaty przyłączeniowe będą stanowiły koszt uzyskania przychodów, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jako koszty pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem powinny stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztów uważa się dzień, na który uje to koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy do tyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Ww. koszty nie będą powiększać kosztu wytworzenia budowanego obiektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Kwestię ponoszenia kosztów związanych z budową sieci i wykonaniem przyłączy ciepłowniczych, gazowych, elektrycznych regulują przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.), zgodnie z którymi przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się przesyłaniem i dystrybucją paliw gazowych, energii elektrycznej i ciepła są obowiązane do zawarcia m.in. umowy o przyłączenie (art. 7 ust. 1). Mają też one obowiązek zapewnienia realizacji i finansowania budowy oraz rozbudowy sieci na potrzeby podmiotów ubiegających się o przyłączenie, na warunkach określonych w przepisach wykonawczych do ustawy - Prawo energetyczne (art. 7 ust. 5). Zgodnie z art. 7 ust. 8 ww. ustawy, za przyłączenie m.in. do sieci elektroenergetycznej pobiera się opłatę ustaloną na podstawie określonych w ustawie zasad.

Z kolei przedsiębiorstwa wodociągowo-kanalizacyjne zgodnie z obowiązującymi od 14 grudnia 2001 r. przepisami ustawy z 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 z późn. zm.) są obowiązane zapewnić realizację budowy oraz rozbudowy urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych, w tym także sieci. Jednakże realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego zapewnia na własny koszt osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci (art. 15 ust. 1 i 2 ustawy). Warunki przyłączenia do sieci (zgodnie z art. 19 ustawy) określa uchwalony przez rade gminy regulamin dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Natomiast kwestie dotyczące kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych reguluje art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami to wydatki, których nie można bezpośrednio przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14 w razie wytworzenia we własnym zakresie uważa się koszt wytworzenia (art. 16g ust. 2 ww. ustawy). Natomiast za koszt wytworzenia, zgodnie z art. 16g ust. 4 ww. ustawy, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka realizuje inwestycję w postaci budowy budynku handlowo-usługowego z parkingiem podziemnym. W związku z powyższym, Spółka zawarła umowy o przyłączenie budowanego obiektu do sieci energetycznej, gazowej i kanalizacyjnej. Jak wynika z przedmiotowych umów, Spółka zobowiązała się w związku z wykonaniem niezbędnych przyłączy i fragmentów sieci ponieść opłaty za przyłączenie do sieci (tzw. opłata przyłączeniowa).

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego należy stwierdzić, iż koszt opłaty za przyłączenie do sieci energetycznej, gazowej i kanalizacyjnej nie mieszczą się w katalogu wydatków będących elementem kosztów wytworzenia środka trwałego. Jednak należy zauważyć, iż poniesienie przedmiotu opłat warunkuje uzyskiwanie przez Spółkę przychodów z działalności gospodarczej.

W świetle powyższego przedmiotowy wydatek w postaci opłaty przyłączeniowej za przyłączenie budowanego obiektu do sieci energetycznej, gazowej i kanalizacyjnej poniesiony przez Spółkę może być rozpoznawany jako koszt podatkowy w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy przy tym zaznaczyć, że musi być on racjonalny co do zasady i co do wielkości, a także odpowiednio udokumentowany.

Aby określić czy dany koszt jest bezpośrednio, czy pośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z konkretnym przychodem. W przedmiotowej sprawie związane z ww. opłatami wydatki nie mogą zostać powiązane z konkretnym przychodem (osiągniętym w konkretnym roku podatkowym). A zatem wydatki te stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem. Moment ich potrącalności (zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów) został uregulowany w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż wydatki w postaci opłat przyłączeniowych za przyłączenie budowanego obiektu do sieci energetycznej, gazowej, kanalizacyjnej stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych potrącalne w momencie ich poniesienia, tj. ujęcia w księgach (art. 15 ust. 4d ww.ustawy).

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych, należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.