IBPBI/2/423-1468/14/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 grudnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 5 grudnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (dalej: "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest spółką kapitałową podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Od roku 2010 świadczyła określone usługi na rzecz powiązanej z nią zagranicznej spółki z siedzibą w Indiach (dalej: "Spółka Zagraniczna") należącej do grupy kapitałowej. Wnioskodawca oraz Spółka Zagraniczna są (oraz byli w przeszłości) podmiotami powiązanymi, w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z tytułu świadczonych przez siebie usług Wnioskodawca wystawiał faktury VAT oraz rozpoznawał przychód na potrzeby podatku dochodowego, zgodnie z właściwymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednocześnie wierzytelności z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie zostały uiszczone przez Spółkę Zagraniczną. Wynika to m.in. ze złej kondycji finansowej, w jakiej od pewnego czasu znajduje się Spółka Zagraniczna. W konsekwencji, wskutek niemożliwości, (wbrew wcześniejszym założeniom), zaistnienia na rynku lokalnym w skali zakładanej przez Spółkę Zagraniczną i braku długoterminowych perspektyw na znaczące zwiększenie sprzedaży i przychodu, została podjęta decyzja o zaprzestaniu prowadzenia działalności gospodarczej we wcześniejszym zakresie. Przy czym na moment uzyskania przychodu Wnioskodawca zakładał możliwość uzyskania wynagrodzenia oraz ciągłość dalszej współpracy. Z uwagi jednak na fakt, że wierzytelności przysługujące Wnioskodawcy nie zostały uiszczone w terminie przez Spółkę Zagraniczną, a prawdopodobieństwo ich spłaty z czasem stawało się jednak coraz bardziej wątpliwe, Wnioskodawca zaczął rozważać działania mające na celu uregulowanie kwestii wzajemnych rozliczeń znajdujących się w bilansie.

W konsekwencji, w momencie kiedy stało się oczywistym, że Spółka Zagraniczna nie będzie jednak w stanie spłacić przedmiotowych wierzytelności, Wnioskodawca dokonał umorzenia całości przysługujących mu wierzytelności wobec Spółki Zagranicznej poprzez zawarcie umowy o zwolnienie z długu, o której mowa w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Wskazane wierzytelności, na moment umorzenia nie były przedawnione.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wartość netto umorzonych wierzytelności stanowi dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość umorzonych wierzytelności z tytułu świadczonych usług powinna stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów. Wynika to z jednoznacznej regulacji art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p."), zgodnie z którym nie uważa się za koszt podatkowy umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. zostały zarachowane jako przychody należne. Z przepisu powyższego wynika zatem, że jeżeli wierzytelność została zarachowana wcześniej jako przychód należny, to późniejsze jej umorzenie, przykładowo w wyniku zawarcia umowy o zwolnienie z długu, skutkować będzie możliwością rozpoznania przez wierzyciela kosztu podatkowego w wysokości umorzonych wierzytelności.

Jak przedstawiono powyżej, umorzone wierzytelności zostały wcześniej rozpoznane przez Wnioskodawcę jako przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Nie ulega bowiem wątpliwości, że przychody z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług miały związek z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, a w konsekwencji stanowiły przychody należne w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego zatem, w wyniku zawarcia przez Wnioskodawcę umowy zwolnienia z długu Spółki Zagranicznej, w efekcie której umorzone zostają przysługujące mu wierzytelności z tytułu świadczonych usług, Wnioskodawca jest uprawniony, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości kwoty umorzonych wierzytelności z tytułu usług (odpowiadającej jednocześnie przychodowi podatkowemu, wykazanemu wcześniej przez Wnioskodawcę) w momencie zawarcia umowy o zwolnienie z długu skutkującej umorzeniem wierzytelności przysługujących Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 13 grudnia 2013 r., znak: IPTPB3/423-350/13-4/MF, w której wskazano, że Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że umorzone wierzytelności, które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.;

* w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 września 2013 r., znak: IPPB5/423-557/13-5/RS, w której wskazano, że (...) na mocy art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, umorzona wierzytelność (w formie zwolnienia z długu) Spółki Dominującej/Spółki Zależnej wobec Spółki Zależnej/Spółki Dominującej z tytułu zbycia składników majątkowych i świadczenia usług, dokonana w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej - uprzednio zarachowana, zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy, jako przychody należne i w sytuacji, gdy wierzyciel zwolnił dłużnika z obowiązku wykonania zobowiązania, a dłużnik przyjął to zwolnienie - może uznać za koszty uzyskania przychodów Spółki Dominującej/Spółki Zależnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. zostały zarachowane jako przychody należne. Powołany przepis zakazuje, co do zasady, zaliczania umorzonych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy umarzana wierzytelność została uprzednio wykazana jako przychód należny podatnika, stosownie do art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p.

Artykuł 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast w myśl art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przychodami należnymi, o których mowa w art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej podatnika stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie ich nie uzyskano. Z kolei przychody neutralne podatkowo, a więc niestanowiące podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu, określone zostały w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p.

Wierzytelność stanowi uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia z określonego stosunku zobowiązaniowego, przysługujące wierzycielowi wobec dłużnika. Jest ona zbywalnym prawem majątkowym. Wierzyciel może również podjąć decyzję o zwolnieniu dłużnika z długu. Instytucję tę reguluje art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Wygaśnięcie wierzytelności wskutek zwolnienia z długu następuje z chwilą zawarcia umowy o zwolnieniu z długu lub w terminie późniejszym określonym przez strony. Do kosztów uzyskania przychodów u wierzyciela zalicza się jedynie kwotę umorzonej wierzytelności albowiem w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). Dodatkowo należy mieć na uwadze przepis art. 16 ust. 1 pkt 20 u.p.d.o.p., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Wobec powyższego, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., podatnik może uznać za koszty uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowane - zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. - jako przychody należne, jeżeli zwolnił dłużnika z obowiązku wykonania zobowiązania, a dłużnik przyjął to zwolnienie.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonał umorzenia całości przysługujących mu wierzytelności wobec Spółki Zagranicznej poprzez zawarcie umowy o zwolnienie z długu, o której mowa w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Umorzone wierzytelności zostały wcześniej rozpoznane przez Wnioskodawcę jako przychód podatkowy zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Ponadto w momencie zawarcia umowy zwolnienia z długu, niniejsze wierzytelności nie były przedawnione.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego, stwierdzić należy, że w przedstawionych okolicznościach umorzone wierzytelności z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny Spółki, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.