IBPBI/2/423-1466/10/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 października 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółce przysługuje prawo do amortyzacji podatkowej samochodów udostępnionych do używania Partnerom i czy w związku z tym odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Samochodów stanowią koszt uzyskania przychodów po stronie Spółki - jest prawidłowe.

W dniu 22 października 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółce przysługuje prawo do amortyzacji podatkowej samochodów udostępnionych do używania Partnerom i czy w związku z tym odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Samochodów stanowią koszt uzyskania przychodów po stronie Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest wiodącym producentem drożdży oraz dodatków piekarskich. Spółka jest częścią francuskiej Grupy, będącej światowym liderem branży drożdży piekarskich.

Na przełomie lat 2007 i 2008 Spółka zawarła z partnerami handlowymi (dalej: "Partnerzy") szereg umów dotyczących udostępnienia Partnerom do używania specjalistycznego ciężarowego samochodu chłodni (dalej: "Samochody"). Przedmiotowe umowy zawierane z Partnerami powiązane są ściśle z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę. Pomiędzy Spółką i Partnerami obowiązują bowiem umowy handlowe, które regulują podstawowe zasady współpracy gospodarczej w zakresie dystrybucji produktów Spółki. Dla utrzymania oraz zwiększenia sprzedaży produktów Spółki konieczne jest zapewnienie wysokich standardów dystrybucji, przede wszystkim, celem zabezpieczenia ich przed zepsuciem, zapewnienia produktom odpowiednich warunków fizykochemicznych (odpowiednia niska temperatura, wilgotność powietrza, izolacja od warunków zewnętrznych, itp.) na etapie magazynowania, jak również w trakcie transportu.

Właśnie temu celowi ma służyć udostępnienie Samochodów Partnerom przez Spółkę.

Na podstawie zawartych umów Partnerzy zobowiązani są w szczególności:

* korzystać z Samochodów wyłącznie do transportu produktów Spółki,

* umieszczać na Samochodach wyłącznie oznaczenia oraz napisy o charakterze reklamowo-promocyjnym dotyczące produktów Spółki lub oznaczenia handlowe Spółki oraz utrzymywać je w należytym stanie. Partnerzy zobowiązują się do przyjęcia tego typu oznaczeń oraz dokonywania ich zmian zgodnie ze wskazówkami Spółki,

* do niedokonywania w stosunku do Samochodów jakichkolwiek czynności rozporządzających (w szczególności sprzedaż, przewłaszczenie, darowizna, zamiana), obciążających (w szczególności zastaw) lub czynności o charakterze obligacyjnym (w szczególności najem, podnajem, dzierżawa, użyczenie). Ponadto Partnerzy zobowiązują się do nieoddawania Samochodów w używanie lub posiadanie osobie trzeciej na podstawie jakiegokolwiek innego tytułu prawnego, bądź też bez takiego tytułu.

Współpraca Spółki z Partnerami obejmuje jednocześnie działania o charakterze marketingowym, których celem jest, między innymi, zwiększanie wśród odbiorców renomy produktów Spółki, zwiększenie rozpoznawalności poszczególnych marek produktów Spółki, jak również propagowanie korzystania przez odbiorców z produktów wyższej jakości. Partnerzy zobowiązują się do wykorzystywania Samochodów w sposób określony w umowie zawartej ze Spółką oraz do podjęcia innych zobowiązań związanych z jej zawarciem.

Jak wynika z powyższego, Partnerzy nie mają żadnej praktycznej swobody dysponowania Samochodami, muszą one być bowiem wykorzystywane wyłącznie do transportu produktów Spółki. Spółka ma prawo kontrolować sposób wykorzystywania Samochodu w każdym czasie i miejscu, bez uprzedniego zawiadomienia Partnera. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości lub utrudniania kontroli, umowa może być przez Spółkę rozwiązana w trybie natychmiastowym.

Samochody przez cały okres obowiązywania umów pozostają własnością Spółki i zaliczane są, na podstawie obowiązujących przepisów prawa do składników majątku Spółki. Samochody te stanowią środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i są przez Spółkę amortyzowane dla celów podatku dochodowego. Odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Samochodów rozpoznawane są przez Spółkę, jako koszt uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółce przysługuje prawo do amortyzacji podatkowej Samochodów udostępnionych do używania Partnerom i czy w związku z tym odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Samochodów stanowią koszt uzyskania przychodów po stronie Spółki.

Zdaniem Spółki, przysługuje jej prawo do amortyzacji dla celów podatkowych Samochodów udostępnionych do używania Partnerom. W konsekwencji, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Samochodów stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "ustawa o p.d.o.p."), kosztem uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie natomiast do art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

W przypadku Samochodów będących przedmiotem umów zawartych z Partnerami zachodzą przesłanki wskazane w powyższym przepisie pozwalające na amortyzację podatkową Samochodów przez Spółkę. Samochody stanowią bowiem środki transportu, a ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok. Co więcej, przedmiotowe Samochody są wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. W konsekwencji, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o p.d.o.p., odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Samochodów stanowią koszt uzyskania przychodów dla Spółki.

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, iż przedmiotowe Samochody nie są fizycznie wykorzystywane przez Spółkę, lecz zostały udostępnione Partnerom do używania w interesie Spółki.

Celem Spółki przy zawieraniu umów z Partnerami jest bez wątpienia osiągnięcie odpowiednich przychodów podatkowych. Spółka nawiązuje oraz kontynuuje współpracę z Partnerami w celu utrzymania lub zwiększenia jej udziału w rynku.

Samochody udostępniane Partnerom wykorzystywane są dla celów działalności gospodarczej Spółki, a sam fakt fizycznego używania Samochodów przez Partnerów uzasadniony jest całokształtem okoliczności gospodarczych i charakterem prowadzonej przez Spółkę działalności. W efekcie, udostępnienie Samochodów Partnerom jest jednym z elementów współpracy nastawionej na osiągnięcie zysków. Bez wątpienia zatem w analizowanym przypadku istnieje ewidentny związek pomiędzy udostępnieniem przez Spółkę Samochodów i prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym, celem udostępnienia Samochodów Partnerom jest zapewnienie, aby produkty dystrybuowane przez Spółkę spełniały najwyższe standardy jakościowe, a przede wszystkim były zabezpieczone przed zepsuciem. Zła jakość dystrybuowanych produktów Spółki przekładałaby się bowiem bezpośrednio na zmniejszenie sprzedaży produktów oraz na obniżenie renomy Spółki.

Co więcej, na podstawie zawartych umów Partnerzy zobowiązani są korzystać z Samochodów wyłącznie do transportu produktów Spółki, umieszczać na Samochodach wyłącznie napisy reklamujące produkty Spółki. Partnerzy nie mają również możliwości samodzielnie rozporządzać i dysponować Samochodami.

W świetle powyższego zdaniem Spółki, należy stwierdzić, iż wykorzystuje ona przedmiotowe Samochody dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, poprzez udostępnienie ich do używania przez Partnerów do dystrybucji produktów Spółki. Analiza powołanego powyżej przepisu art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.p., przemawia za szerokim rozumieniem pojęcia "wykorzystywania przez podatnika środka trwałego na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą". W opinii Spółki, pod pojęciem tym należy rozumieć nie tylko sytuację, w której dany środek trwały jest fizycznie używany przez podatnika, ale również oddany do wykorzystywania na potrzeby podatnika przez podmiot trzeci.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w treści innych przepisów ustawy o p.d.o.p., w korelacji do art. 16a ust. 1. W szczególności, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 ustawy o p.d.o.p., nie można dokonywać odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

Zestawienie brzmienia art. 16a ust. 1 z art. 16 ust. 1 pkt 63 ustawy o p.d.o.p., wskazuje, że podatnikowi nie przysługuje prawo do amortyzowania środka trwałego wyłącznie w przypadku, gdy odda go w nieodpłatne używanie innemu podmiotowi. Tymczasem w przedmiotowym stanie faktycznym nie można mówić o nieodpłatności świadczenia. Bezpłatnym można nazwać tylko takie świadczenie, które nie powoduje powstania u otrzymującego daną rzecz obowiązku dokonania jakichkolwiek wzajemnych świadczeń na rzecz dającego. W przypadku zaś analizowanych umów występuje element wzajemności świadczeń pomiędzy Spółką i Partnerami. Stąd przepis ten nie znajdzie zastosowania do Spółki.

Wreszcie, w przypadku przyjęcia wykładni art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.f. (winno być ustawy o p.d.o.p.), zgodnie z którą podmiot udostępniający środki trwałe kooperantom nie mógłby amortyzować tych środków - żadna ze stron umowy (tj. ani właściciel, ani kooperant handlowy) nie byłaby uprawniona do amortyzowania środka trwałego, pomimo tego, że środek ten będzie bezpośrednio lub pośrednio wykorzystywany w działalności obydwu podmiotów, czyli i właściciela i kooperanta. Taka wykładnia byłaby wyraźnie sprzeczna z podstawowymi zasadami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zasadność powyższych konkluzji potwierdzają także interpretacje organów podatkowych, jak również orzecznictwo, zgodnie z którym oddanie środka trwałego do używania kooperantowi handlowemu związane jest z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.p. i jako takie nie odbiera podatnikowi prawa do amortyzacji tego środka trwałego.

Jako przykład można tutaj przytoczyć następujące orzeczenia oraz interpretacje podatkowe:

* wyrok WSA w Białymstoku z dnia 2 lipca 2008 r.:

"Sformułowanie "na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą" (pierwsza z wymienionych sytuacji), wskazuje na konieczność wykazania związku używanych środków trwałych z prowadzoną działalnością gospodarczą, co nie oznacza jednak, że związek ten może wykazać jedynie poprzez fizyczne, bezpośrednie wykorzystanie określonego środka trwałego w działalności gospodarczej podatnika. <...> Nie można się, bowiem zgodzić z twierdzeniem Dyrektora izby Skarbowej w B., że przekazanie środków trwałych "innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą - na podstawie umów o współpracy, w wyniku których kontrahenci Spółki na otrzymanych środkach trwałych świadczyli usługi montażu wyrobów AGD wyłącznie na rzecz Spółki", przekreśla możliwość ich wykorzystywania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Należy uznać, te środki trwałe (formy wtryskowe), wykorzystywane mogą być na potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, także gdy nie są "fizycznie" wykorzystywane przez samą Spółkę. W tym wypadku ważne jest jednak wykazanie związku używanych środków trwałych z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki."

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2010 r., Znak IPPB5/423-191/10-2/AM:

"Wnioskodawca zauważa, że regulacja zawarta w powyższym przepisie nie ogranicza w żaden sposób zakresu sformułowania "na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą". Wprowadzenie przez ustawodawcę tego sformułowania oznacza, że środek trwały musi służyć działalności gospodarczej podatnika, natomiast fizyczne używanie tego środka trwałego może mieć miejsce poza zakładem podatnika. <...> Skoro zatem, będące własnością Spółki środki trwałe udostępniane są kontrahentom w celu zwiększenia zysków Wnioskodawcy (działanie to związane jest więc z zachowaniem bądź zabezpieczeniem źródła dochodów Spółki), to odpisy amortyzacyjne dokonywane przez Wnioskodawcę powinny stanowić dla niej KUP. Dodatkowo, Spółka wskazuje, że stanowisko przeciwne do zaprezentowanego powyżej skutkowałoby sytuacją, w której poniesiony przez Wnioskodawcę wydatek na nabycie przedmiotowych środków trwałych nie zostałby rozpoznany przez żadnego z podatników jako KUP (kontrahenci nie mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, gdyż nie są właścicielami ani współwłaścicielami tych środków, nie spełniają również przesłanek zawartych w przepisie art. 16a ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.). Taka sytuacja, w opinii Wnioskodawcy, byłaby sprzeczna z celem regulacji dotyczącej kosztów podatkowych oraz instytucji amortyzacji na gruncie u.p.d.o.p."

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej z 15 kwietnia 2009 r., Znak IPPB5/423-37/09-2/MŚ, w której Dyrektor potwierdził zasadność następującego stanowiska podatnika "Spółka pragnie bowiem wskazać, że oddanie do używania instrumentariów Szpitalom nie ma charakteru nieodpłatnego. Wartość świadczenia polegającego na udostępnieniu Instrumentarium Szpitalom jest odzwierciedlona w cenie, jaką Szpitale są zobowiązane zapłacić za nabywane od Spółki Protezy. (...) W konsekwencji powyższego, zdaniem Spółki, odpisy amortyzacyjne dotyczące Instrumentarium nie spełniają dyspozycji art. 16 ust. 1 Ustawy o p.d.o.p., a tym samym biorąc pod uwagę argumentację przedstawioną powyżej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w pełnej wysokości. W kontekście powyższego Spółka uważa, że Instrumentaria stanowią środki trwałe na gruncie p.d.o.p., które podlegają amortyzacji dla celów podatkowych."

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2008 r. Znak IPPB3-423-227/08-2/DG "Należy zauważyć, iż powyższy przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) odnosi się do "oddanych do nieodpłatnego korzystania" środków trwałych, dotyczy zatem stosunku zobowiązaniowego jaki powstaje pomiędzy użyczającym a biorącym. Przepis ten będzie zatem miał zastosowanie w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym. Biorąc powyższe pod uwagę Spółka nie będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w okresie w którym sprzęt będzie oddany w użyczenie. Należy zauważyć, iż inne skutki podatkowe byłyby w sytuacji, gdyby z treści umowy wynikało, że strony zawierają umowy wzajemne; dający rzecz zobowiązuje się do jej przekazania zaś otrzymujący zobowiązuje się świadczyć pewne usługi na rzecz dającego np. usługa reklamy sprzętu medycznego."

W świetle wyżej przedstawionych argumentów oraz przytoczonych interpretacji podatkowych, Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska wskazanego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, iż w poz. 38 wniosku ORD-IN Wnioskodawca zaznaczył, że wniosek dotyczy jednego zdarzenia przyszłego, jednakże z poz. 35 wniosku oraz z opisu przedstawionego w pozycji 54 wynika, iż wniosek dotyczy stanu faktycznego. W związku z powyższym wniosek został rozpatrzony w zakresie zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe podlegają amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

* zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,

* stanowią własność lub współwłasność podatnika,

* są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

* przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

* są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu (tzw. operacyjnego),

* nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Analizując przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy mieć na uwadze brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c) ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Partnerzy zobowiązują się do wykorzystywania Samochodów w sposób określony w umowie zawartej ze Spółką oraz do podjęcia innych zobowiązań związanych z jej zawarciem, m.in. Partnerzy są zobowiązani do wykorzystywania samochodów wyłącznie do transportu produktów Spółki, do umieszczania na samochodach wyłącznie oznaczeń i napisów reklamujących produkty Spółki. Ponadto nie mogą w żaden sposób rozporządzać samochodami.

W związku z powyższym, udostępnianie przez Spółkę Partnerom do używania specjalistycznego ciężarowego samochodu chłodni nie powinno zostać zakwalifikowane jako nieodpłatne oddanie do używania. W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie można bowiem mówić o nieodpłatności świadczenia na rzecz Partnerów, gdyż za nieodpłatne uznaje się takie świadczenie, którego spełnienie nie powoduje, po stronie otrzymującego, obowiązkowego wzajemnego świadczenia na rzecz przekazującego urządzenia. W konstrukcji umów zawieranych przez Spółkę wskazano natomiast, iż Partnerzy zobowiązują się m.in. do podjęcia działań o charakterze marketingowym.

W świetle powyższych przepisów, należy uznać, iż Spółce przysługuje prawo do amortyzacji samochodów udostępnianych Partnerom do używania, a w związku z tym odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych samochodów stanowią dla niej koszty uzyskania przychodów.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać, za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.