IBPBI/2/423-1453/13/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków na zakup usług doradczych do działalności pozastrefowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 5 listopada 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków na zakup usług doradczych do działalności pozastrefowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka planuje połączenie z inną spółką należącą do tej samej grupy kapitałowej - Z. Sp. z o.o. (dalej: "Spółka przejmowana"). Połączenie nastąpi w trybie połączenia przez przejęcie zgodnie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: "k.s.h."). W wyniku dokonanego przejęcia cały majątek Spółki przejmowanej zostanie przeniesiony na Spółkę. W zamian za udziały Spółki przejmowanej, Spółka wyda jej dotychczasowemu udziałowcowi udziały we własnym, podwyższonym w wyniku przejęcia kapitale zakładowym. Decyzja o połączeniu Spółki ze Spółką przejmowaną jest konsekwencją zmiany struktury właścicielskiej Grupy Kapitałowej Z. i podyktowana jest koniecznością dostosowania dotychczasowego modelu biznesowego do modelu obowiązującego w strukturze nowego właściciela grupy.

Obecnie działalność Spółki koncentruje się na produkcji elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego, podczas gdy sprzedaż i dystrybucja tych wyrobów oraz działalność marketingowa są realizowane przez Spółkę przejmowaną. W celu dostosowania obecnej strategii do nowego modelu planowane jest skoncentrowanie funkcji produkcyjnych, sprzedażowych i marketingowych w ramach jednego podmiotu, w drodze połączenia Spółki ze Spółką przejmowaną. Zgodnie z oczekiwaniami, planowane połączenie pozwoli na uzyskanie korzyści skali wynikającej z obniżenia kosztów prowadzenia działalności przy jednoczesnym zwiększeniu przychodów w kolejnych okresach sprawozdawczych.

W celu zapewnienia prawidłowego przebiegu procesu połączenia Spółka będzie ponosić szereg wydatków związanych z zakupem usług doradztwa, w szczególności doradztwa prawnego, podatkowego, finansowego oraz ekonomicznego. Wydatki te będą ponoszone zarówno przed, jak i po przeprowadzeniu połączenia.

Na podstawie zezwolenia z dnia 14 lipca 2010 r. ("Zezwolenie") Spółka prowadzi na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie określonym w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług:

1. Sprzęt gospodarstwa domowego elektryczny - sekcja C, klasa 27.51,

2. Sprzęt gospodarstwa domowego nieelektryczny - sekcja C, klasa 27.52,

3. Maszyny dla przemysłu tekstylnego, odzieżowego i skórzanego - sekcja C, klasa 28.94,

4. Pozostałe maszyny ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowane - sekcja C, klasa 28.29,

5. Pozostałe wyroby z tworzyw sztucznych - sekcja C, klasa 22.29,

6. Magazynowanie i przechowywanie towarów - sekcja H, klasa 52.10,

7. Pozostałe usługi wspomagające transport drogowy - sekcja H, podkategoria 52.21.29,

8. Pozostałe usługi wspomagające transport, gdzie indziej niesklasyfikowane - sekcja H, podklasa 52.29.2,

Dodatkowo decyzją z dnia 11 marca 2013 r. został rozszerzony przedmiot działalności określonej w Zezwoleniu o:

9. usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk

przyrodniczych i technicznych - sekcja M, klasa 72.19.

Powyższa działalność, zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, określana będzie w dalszej części niniejszego wniosku jako działalność "strefowa". Spółka prowadzi również inną niż opisana powyżej działalność, nieobjętą Zezwoleniem, która będzie określana w dalszej części wniosku jako działalność "pozastrefowa".

Spółka przejmowana nie prowadzi działalności zwolnionej przedmiotowo z opodatkowania CIT, w szczególności działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zakres i skala prowadzonej przez Spółkę działalności strefowej nie ulegną zmianie w wyniku rozważanego połączenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki na zakup usług doradztwa związanych z połączeniem (w szczególności doradztwa prawnego, podatkowego, finansowego oraz ekonomicznego) będą stanowiły koszty działalności pozastrefowej, obniżające wynik podatkowy na prowadzonej przez Spółkę działalności opodatkowanej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 7 ust. 1-3 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania CIT jest dochód, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został osiągnięty. Dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów niepodlegających opodatkowaniu albo zwolnionych z opodatkowania oraz kosztów uzyskania tego rodzaju przychodów. Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości podatku za rok podatkowy.

Na podstawie przywołanych uregulowań Ustawy CIT w orzecznictwie organów podatkowych wskazuje się, że w przypadku gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą, z której część dochodu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, a część jest zwolniona z opodatkowania winien jest przyporządkowywać koszty uzyskania przychodów odpowiednio do przychodów, z których dochód polega opodatkowaniu oraz do przychodów, z których dochód jest zwolniony z opodatkowania. Przychodów, z których dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym, oraz kosztów uzyskania tych przychodów nie uwzględnia się przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Podatnik zobowiązany jest zatem do przypisywania rzeczywistych kosztów do poszczególnych kategorii przychodów. W przypadku, gdy ustalenie rzeczywistego podziału kosztów na poszczególne rodzaje przychodów nie jest możliwe na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji księgowej, koszty te należy przyporządkować do poszczególnych przychodów według proporcji wskazanej w art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 12 października 2012 r. nr IPTPB3/423-255/12-7/MF).

Odnosząc się do analizowanego zdarzenia przyszłego należy podkreślić, że w wyniku połączenia zakres działalności Spółki poszerzy się o działalność pozastrefową prowadzoną obecnie przez Spółkę przejmowaną. Przychody generowane na tej dodatkowej działalności będą przychodami podlegającymi opodatkowaniu. Właśnie z tymi dodatkowymi przychodami należy, zdaniem Spółki, powiązać wydatki na usługi doradcze związane z połączeniem. Tym samym wydatki te należy przyporządkować do działalności pozastrefowej i traktować jako koszty uzyskania przychodu obniżające wynik podatkowy na prowadzonej przez Spółkę działalności opodatkowanej.

W konsekwencji należy, zdaniem Spółki, uznać że wydatki na zakup usług doradztwa związanych z połączeniem (w szczególności doradztwa prawnego, podatkowego, finansowego oraz ekonomicznego) będą stanowiły koszty działalności pozastrefowej, obniżające wynik podatkowy na prowadzonej przez Spółkę działalności opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady łączenia spółek kapitałowych regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030). Stosownie do treści art. 491 § 1 tej ustawy, spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Artykuł 492 § 1 ww. ustawy stanowi z kolei, iż połączenie może być dokonane:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Zapis taki oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów, lub służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zatem zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów.

Reasumując, aby zaliczyć wydatek do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Ustawodawca w art. 15 ust. 4, 4b-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podzielił koszty na:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w... ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r...oraz z 2009 r...), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości... publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka poniesie wydatki na nabycie usług doradczych (prawnych, podatkowych, finansowych oraz ekonomicznych) w związku z planowanym połączeniem ze spółką przejmowaną. Spółka przejmowana nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W związku z tym wydatek na usługi doradcze poniesiony zostanie w celu uzyskania przychodu pozastrefowego. Zatem koszty uzyskania przychodu poniesione na nabycie usług doradczych będą kosztami działalności pozastrefowej.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.