IBPBI/2/423-1446/14/JP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 listopada 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 3 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia - jest prawidłowe.

W dniu 3 grudnia 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Obecnie udziałowcem Wnioskodawcy (dalej także: "Spółka") jest osoba fizyczna. W przyszłości udziałowcem Wnioskodawcy stanie się także inny podmiot (dalej: "Udziałowiec"). Wnioskodawca dokona nieodpłatnego umorzenia udziałów Udziałowca bez wynagrodzenia w trybie określonym w art. 199 § 1 i § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji pojęcia przychodu. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody z działalności gospodarczej uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Z literalnej wykładni tych przepisów wynika, że przychodem są wszelkie przysporzenia pod warunkiem, że mają one charakter definitywny, zostały faktycznie otrzymane bądź są należne.

Opisane przez Wnioskodawcę zdarzenie przyszłe, tj. dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia, nie skutkuje powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 i art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie prowadzi do powstania po stronie Wnioskodawcy przysporzenia. W szczególności, dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie skutkuje otrzymaniem przez Wnioskodawcę pieniędzy ani wartości pieniężnych, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, czyli wygaśnięciu wszystkich wynikających z nich praw. Wnioskodawca nie otrzyma zatem w następstwie omawianej transakcji przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym. Nabędzie on udziały jedynie w celu ich umorzenia. Majątek Wnioskodawcy nie ulegnie powiększeniu poprzez wpływ jakichkolwiek środków finansowych lub praw.

Zdaniem Wnioskodawcy, także art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał zastosowania w analizowanej sytuacji. Zgodnie z jego treścią, przychodem jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy bądź praw. W przypadku omawianego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia Wnioskodawca nie uzyska realnego przysporzenia. Udziały zostaną nabyte wyłącznie w celu ich umorzenia, zatem nie można mówić o nabyciu przez Wnioskodawcę jakichkolwiek praw.

Nieodpłatne umorzenie udziałów za zgodą Udziałowca w drodze ich nabycia przez Wnioskodawcę nie będzie więc skutkowało powstaniem jakiejkolwiek korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy.

Zatem w wyniku nabycia udziałów bez wynagrodzenia majątek Wnioskodawcy nie zwiększy się; nie istnieją więc podstawy pozwalające przyjąć, że doszłoby w takiej sytuacji do powstania przychodu. Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie może zostać uznane za przychód podatkowy Wnioskodawcy.

W powyższej sytuacji nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychód stanowi m.in. wartość umorzonych zobowiązań. Nabycie udziałów nie powoduje bowiem po stronie Wnioskodawcy powstania żadnego zobowiązania finansowego; umorzenia omawianych udziałów nie można zatem utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań, o którym mówi art. 12 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Reasumując, biorąc pod uwagę fakt, że dobrowolne umorzenie własnych udziałów bez wynagrodzenia nie zostało wymienione wprost w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako źródło przychodu dla Udziałowca dokonującego umorzenia, w szczególności nie stanowi kategorii przychodów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dobrowolne umorzenie udziałów posiadanych przez Udziałowca w kapitale zakładowym Wnioskodawcy bez wynagrodzenia, nie będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z 10 grudnia 2013 r., znak: ITPB3/423-428a/13/PST, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy potwierdził, że nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia bez wynagrodzenia, nie zostało wymienione w treści art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności nie stanowi przychodu w postaci wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Ponadto, w interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2012 r., znak: ILPB3/423-280/12-6/EK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że "nabycie udziałów własnych w celu ich umorzenia nie zostało bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym w art. 12 tej ustawy, jako zdarzenie skutkujące albo nieskutkujące powstaniem przychodu. Jednocześnie dokonanie tej czynności nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę, z otrzymaniem przez niego realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Istotą tej operacji jest doprowadzenie do zmian w strukturze kapitału zakładowego Spółki. Wobec powyższego, nie można stwierdzić, że skutkiem podatkowym analizowanej sytuacji jest uzyskanie przychodu przez Wnioskodawcę".

Opisany pogląd znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 3 października 2011 r., znak: IPPB3/423-564/11-2/DP, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym "W przypadku umorzenia w trybie art. 199 § 3 k.s.h., Spółka nie uzyskuje faktycznie przysporzenia majątkowego o konkretnym wymiarze finansowym. Spółka nabywa udziały tytko w celu umorzenia, to jest ich prawnego unicestwienia. Umorzenie udziałów własnych nie powoduje też wpływu środków finansowych do Spółki i w sensie ekonomicznym Spółka niczego nie uzyskuje".

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w:

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 19 maja 2014 r., znak: ILPB4/423-120/14-2/MC,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 lutego 2014 r., znak: IBPBI/2/423-1524/13/BG,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 lutego 2014 r., znak: ITPB4/423-160/13/TK,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 grudnia 2013 r., znak: IBPBI/2/423-1257/13/AP,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 listopada 2013 r., znak: ILPB3/423-396/13-2/PR,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 7 października 2013 r., znak: ILPB3/423-323/13-2/JG,

* interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 12 czerwca 2013 r., znak: IPTPB3/423-116/13-2/PM.

Wnioskodawca podkreślił, że wskazane przez niego stanowisko jest spójne ze stanowiskiem Podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 23 lutego 2004 r., wyrażonym z upoważnienia Ministra Finansów - w odpowiedzi na zapytanie poselskie nr 2206 w sprawie skutków podatkowych w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia, w którym stwierdzono, że: "Oceniając skutki podatkowe będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, stwierdzić należy, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzeń powodujących powstanie przychodu sytuacja taka wprost nie jest wskazana. Niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce. Podobnie czynność ta nie spowoduje również powstania przychodu u wspólników tej spółki, jakkolwiek wzrośnie wartość księgowa posiadanych przez nich udziałów".

W związku z powyższym Spółka wniosła o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że udziałowcem Wnioskodawcy, jest obecnie osoba fizyczna. W przyszłości udziałowcem Wnioskodawcy stanie się także inny podmiot. Wnioskodawca dokona nieodpłatnego umorzenia udziałów udziałowca bez wynagrodzenia w trybie określonym w art. 199 § 1 i § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych.

Stosownie do art. 199 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Każda z tych form prawnych umorzenia udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych). Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wskazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów, kwestia minimalnej wysokości wynagrodzenia za nabywane w tym celu udziały została pozostawiona uznaniu wspólników (możliwe jest umorzenie bez wynagrodzenia).

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu podatkowego. Treść art. 12 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. Natomiast art. 12 ust. 4 ww. ustawy określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu.

Generalnie należy wskazać, że przychód powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść. Ponadto, przychodem jest takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny).

Opisane zdarzenie przyszłe w istocie polegać będzie na prawnym unicestwieniu udziałów spółki, co oznacza, że nastąpi wygaśniecie wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym jak i korporacyjnym, które wynikają z udziałów. W konsekwencji, omawiane zdarzenie nie będzie wiązać się z żadnym przysporzeniem majątkowym po stronie Spółki, które można by ocenić jako uzyskanie realnej korzyści ekonomicznej. Czynność umorzenia udziałów Spółki bez wynagrodzenia stanowi bowiem w rzeczywistości przesunięcie (przeksięgowanie) części środków spółki w ramach jej kapitału własnego.

Tym samym należy stwierdzić, że skoro - w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów Spółki bez wynagrodzenia nie wystąpi po jej stronie realne przysporzenie majątkowe, to brak jest podstaw by uznać, że zdarzenie to generuje na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych przychód.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.