IBPBI/2/423-1420/13/BG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 25 października 2013 r. (data złożenia do tut. BKIP 28 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą udziałów w Spółce X - jest prawidłowe,

(pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1)

W dniu 28 października 2013 r. złożono do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą udziałów w Spółce X.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 25 września 2009 r., Spółka objęła 17696 udziałów w Spółce X o wartości nominalnej 8.848.000,00 zł po cenie odpowiadającej ich wartości nominalnej. Wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (związanej z dystrybucją produktów firmy Y) Spółka pokryła 15446 udziałów, a wkładem pieniężnym 2250 udziałów. Wartość aportu na dzień jego wniesienia ustalono w ten sposób, że aktywa przyjęto wg ich wartości rynkowej wynikającej z wyceny sporządzonej przez niezależną firmę. Spółka prowadzi ewidencję w oparciu o ustawę z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm., winno być Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm., dalej "ustawa o rachunkowości") i uzupełniająco w oparciu o MSR.

Wycena zorganizowanej części przedsiębiorstwa spowodowała, że wartość rynkowa składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa była wyższa, niż wartość tych składników wynikająca z ewidencji Spółki, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), przyjętej dla celów podatkowych i ustalonej poprzez odliczenie od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych (ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.) odpisów amortyzacyjnych dokonanych do dnia wniesienia aportu (zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.). Spółka planuje sprzedać część posiadanych udziałów w Spółce X.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka powinna ustalić koszty uzyskania przychodu przy sprzedaży udziałów w Spółce X, w przypadku gdy planuje sprzedać jedynie część posiadanych udziałów w ten sposób, że koszt uzyskania przychodu każdego z udziałów winien zostać ustalony poprzez proporcjonalne wyliczenie kosztów uzyskania przychodów tj. w części jak dla udziału pokrytego gotówką a w części jak dla udziału pokrytego wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czy raczej Spółka winna zadecydować jakie udziały i w jakiej ilości sprzeda i ustalić koszt uzyskania takich udziałów:

(pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1)

Zdaniem Spółki, Spółka obliczy koszty uzyskania przychodu albo zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p. (winno być art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p.), albo zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1k pkt 2 u.p.d.o.p. Przyjęty sposób obliczenia kosztów uzyskania przychodów będzie uzależniony od decyzji Spółki, która wskaże jakie i ile udziałów będzie przedmiotem sprzedaży.

W ocenie Spółki koszt uzyskania przychodu w odniesieniu do każdego sprzedawanego udziału winien być ustalony zgodnie z obowiązującymi przepisami u.p.d.o.p. Przepisy tej ustawy nie przewidują możliwości proporcjonalnego lub inaczej mieszanego sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży udziałów. W stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) będącym przedmiotem wniosku Spółki, gdy część posiadanych udziałów w Spółce X została w objęta w zamian za wkład niepieniężny, stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a część została pokryta wkładem pieniężnym, Spółka będzie miała obowiązek wskazać, jakie udziały sprzedaje. Spółka obliczy koszty uzyskania przychodu albo zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p. (winno być art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p.), albo zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1k pkt 2 u.p.d.o.p. Przyjęty sposób obliczenia kosztów uzyskania przychodów będzie uzależniony od decyzji Spółki, która wskaże jakie i ile udziałów będzie przedmiotem sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1updop oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Wątpliwości Spółki dot. sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w Spółce X. Podkreślić należy, iż zasady ich ustalania będą zróżnicowane w zależności od sposobu ich nabycia (objęcia). I tak zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Powyższy przepis ma zastosowanie do objęcia udziałów w zamian za gotówkę. Natomiast sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny został uregulowany w art. 15 ust. 1k u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 15 ust. 1k u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w spółce, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1. określonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 albo 7a - jeżeli przedmiotem wkładu są udziały (akcje) w spółce objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;

1a.wartości początkowej składnika majątkowego, o którym mowa w art. 2 pkt 3 ustawy o partnerstwie publiczno-prywatnym, będącego przedmiotem wkładu własnego, o którym mowa w art. 2 pkt 5 tej ustawy, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o dokonaną przed wniesieniem tego wkładu sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, a w przypadku wniesienia gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów wartości równej wydatkom poniesionym na ich nabycie;

2. przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji) w spółce, nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia określona zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 albo 7a.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza zbyć część posiadanych udziałów w Spółce X pokrytych wkładem pieniężnym (gotówka) oraz udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego w przypadku ustalania kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ww. udziałów:

* w przypadku udziałów pokrytych wkładem pieniężnym, zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. (a nie powołany przez Spółkę art. 16 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.p., odnoszący się do wydatków na rzecz udziałowców, kwestia ta jednak została potraktowana przez tut. Organ jako oczywista omyłka), natomiast

* w odniesieniu do udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa koszty uzyskania przychodów należy ustalić na podstawie art. 15 ust. 1k pkt 2 u.p.d.o.p.

Spółka musi jednakże wskazać jakie udziały sprzedaję i w zależności od sposobu ich nabycia/ objęcia zastosować właściwe - wskazane powyżej - zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów. Nie ma zatem możliwości ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów w sposób proporcjonalny.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż stanowisko Spółki w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą udziałów w Spółce X jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.