IBPBI/2/423-14/12/CzP - Skutki podatkowe w zakresie CIT zawarcia umowy wspólnego limitu kredytowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 12 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia skutków podatkowych zawarcia umowy wspólnego limitu kredytowego (odpowiedzialność solidarna kredytobiorców) - jest prawidłowe.

W dniu 12 października 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia skutków podatkowych zawarcia umowy wspólnego limitu kredytowego (odpowiedzialność solidarna kredytobiorców).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka wraz z kilkoma podmiotami powiązanymi, będącymi spółkami kapitałowymi (spółkami zależnymi, spółkami córkami), zawarła z bankiem umowę wspólnego limitu kredytowego dla kredytów obrotowych odnawialnych w rachunkach bieżących prowadzonych przez ten bank dla poszczególnych spółek. Umowa kredytu określa maksymalną kwotę na jaką wszystkie spółki w sumie mogą być zadłużone. W ramach tej umowy, poszczególne spółki będące stronami umowy z bankiem w razie potrzeby mogą zaciągać kredyt w rachunku bieżącym dla realizacji swoich własnych płatności. Jednakże globalne zadłużenie poszczególnych spółek nie może przekroczyć kwoty kredytu określonej w umowie z bankiem. Z kredytu korzystają poszczególne spółki w razie potrzeby. W efekcie więc, w poszczególnych dniach jedna spółka może korzystać z kredytu, a inna nie. Natomiast w następnym dniu ta co korzystała może nie korzystać już z kredytu, a w tym momencie korzystać może z kredytu inna spółka. Z kredytu mogą również korzystać wszystkie spółki lecz w różnym stopniu. Każda ze spółek ma ustanowioną maksymalną kwotę kredytu z jakiej może skorzystać. Suma wszystkich maksymalnych kwot kredytów dla poszczególnych spółek znacznie przekracza kwotę kredytu jaka może być globalnie zaciągnięta. Maksymalne kwoty kredytu przypisane do poszczególnych spółek nie są równe i zależą od szacowanego zapotrzebowania na kredyt dla tychże spółek. Kwotę kredytu jaka może być globalnie zaciągnięta określa umowa z bankiem. Globalna kwota kredytu określona umową z bankiem jest kontrolowana przez bank i nie ma technicznych możliwości, żeby ją przekroczyć. W efekcie powyższego może się zdarzyć, iż w przypadku wykorzystania limitu kredytu przez jedną lub kilka spółek, spółka chcąca zaciągnąć kredyt w rachunku bieżącym w określonym momencie pomimo posiadania własnego niewykorzystanego limitu nie będzie mogła tego uczynić, gdyż globalny limit określony umową z bankiem będzie już wykorzystany. Zabezpieczeniem kredytu jest odpowiedzialność solidarna poszczególnych spółek za zobowiązania kredytowe własne oraz innych spółek będących stronami umowy kredytu. Z tym, że odpowiedzialność solidarna poszczególnej spółki jest ograniczona do maksymalnej kwoty kredytu, którą każda ze spółek może zaciągnąć i o której była mowa wcześniej. Natomiast odpowiedzialność solidarna Spółki jest za całą wartość ewentualnie niespłaconych kredytów w rachunkach bieżących wynikających z przedmiotowej umowy z bankiem. Powyższa odpowiedzialność solidarna mogłaby mieć zastosowanie w przypadku gdyby któraś ze spółek będących stroną umowy z bankiem nie spłaciła swojego długu wobec banku z tytułu przedmiotowej umowy kredytowej. Odpowiedzialność solidarna ustanowiona jest na podstawie art. 366 i następnych ustawy - Kodeks cywilny. Żadna ze spółek będących stronami umowy z bankiem nie płaci żadnej innej ze spółek opłaty za to, że ta inna spółka może ewentualnie odpowiadać solidarnie za zobowiązania kredytowe tejże spółki. Umowa z bankiem o odpowiedzialności solidarnej nie zawiera żadnych stosunków prawnych określonych w art. 376 § 1 ustawy - Kodeks cywilny, które to ograniczałyby prawo spółki spłacającej dług w imieniu innej spółki do zwrotu wpłaconych kwot.

Opisany powyżej stan dotyczy zarówno stanu faktycznego jak i zdarzenia przeszłego, gdyż podpisana umowa już funkcjonuje oraz będzie funkcjonować w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka odpowiadając solidarnie lub mogąc korzystać z odpowiedzialności solidarnej innych spółek za swoje potencjalne długi kredytowe otrzymuje nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenia od tych spółek lub świadczy nieodpłatne lub częściowo odpłatne usługi dla innych Spółek będących stronami umowy z bankiem, w efekcie czy po stronie Spółki lub po stronie innych spółek stron umowy z bankiem z tytułu przedmiotowej umowy powstaje przychód z nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zdaniem Spółki, w opisanej powyżej sytuacji, z tytułu odpowiedzialności solidarnej za ewentualne długi innych spółek będących stronami przedmiotowej umowy z bankiem, nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe wynika z faktu, iż wszystkie świadczenia czyli odpowiedzialność solidarna są świadczeniami wzajemnymi, w związku z powyższym nie są one świadczeniami jednostronnymi. Ponadto instytucja zobowiązania solidarnego określona w art. 366 i następnych Kodeksu cywilnego nie jest tożsama ze świadczeniem jakichkolwiek usług przez poszczególnych dłużników na swoją rzecz. O świadczeniu nieodpłatnym można by mówić tylko wtedy, gdyby za Spółkę inna spółka uregulowała dług lub gdyby Spółka uregulowała dług za jednego z dłużników i nie dochodziła zwrotu wpłaconych kwot. Zgodnie natomiast z art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli jeden z dłużników solidarnych (a więc jedna ze spółek będących stronami umowy z bankiem) spełniłby świadczenie za innego dłużnika, to może ona żądać zwrotu wpłaconych kwot od dłużnika za którego zostało spełnione świadczenie. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, w opisanej we wniosku sytuacji nie dochodzi do powstania przychodu po stronie Spółki z tytułu nieodpłatnych lub z tytułu częściowo odpłatnych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej "u.p.d.o.p."), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest m.in. wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...). u.p.d.o.p. nie precyzuje, przy tym co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Pojęcie to można rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2). Jednakże, pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" na gruncie przepisów prawa podatkowego ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem - co do zasady - wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści. Zatem, aby określone świadczenie można było zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie.

W myśl art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; (....). Natomiast, ust. 2 ww. przepisu stanowi, że dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W związku z powyższym, dla celów podatkowych nie jest ważne źródło przychodu lub też czy był on następstwem działania (zaniechania) innej osoby. Wobec tego, dla celów podatkowych za "nieodpłatne świadczenia" należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka wraz z kilkoma podmiotami powiązanymi, będącymi spółkami kapitałowymi (spółkami zależnymi, spółkami córkami), zawarła z bankiem umowę wspólnego limitu kredytowego dla kredytów obrotowych odnawialnych w rachunkach bieżących prowadzonych przez ten bank dla poszczególnych spółek. Zabezpieczeniem kredytu jest odpowiedzialność solidarna poszczególnych spółek za zobowiązania kredytowe własne oraz innych spółek będących stronami umowy kredytu. Z tym, że odpowiedzialność solidarna poszczególnej spółki jest ograniczona do maksymalnej kwoty kredytu, którą każda ze spółek może zaciągnąć i o której była mowa wcześniej. Natomiast odpowiedzialność solidarna Spółki (Wnioskodawca) obejmuje całą wartość ewentualnie niespłaconych kredytów w rachunkach bieżących wynikających z przedmiotowej umowy z bankiem. Powyższa odpowiedzialność solidarna mogłaby mieć zastosowanie w przypadku, gdyby któraś ze spółek będących stroną umowy z bankiem nie spłaciła swojego długu wobec banku z tytułu przedmiotowej umowy kredytowej. Odpowiedzialność solidarna ustanowiona jest na podstawie art. 366 i następnych ustawy - Kodeks cywilny. Żadna ze spółek będących stronami umowy z bankiem nie płaci żadnej innej ze spółek opłaty za to, że ta inna spółka może ewentualnie odpowiadać solidarnie za zobowiązania kredytowe tejże spółki. Zawarta umowa nie zawiera postanowień, o których mowa w art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego, kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników).

Zobowiązanie solidarne (solidarność bierna), o którym mowa w cyt. wyżej przepisie charakteryzuje się zatem tym, że po stronie długu występuje kilka podmiotów. Sytuacja prawna dłużników zobowiązanych solidarnie jest zdeterminowana wspólną więzią, jaka istnieje między nimi wobec wierzyciela. Z takiej struktury solidarności dłużników wynika wzmocniona pozycja wierzyciela, którego roszczenie w pewien sposób zabezpiecza odpowiedzialność majątkowa, ponoszona przez kilka podmiotów.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka korzysta ze wspólnego limitu kredytowego dla kredytów obrotowych. Zabezpieczeniem spłaty kredytu udzielonego przez bank jest zobowiązanie się do jego spłaty przez podmiot, który również korzysta (lub może korzystać) z tego kredytu, w przypadku gdyby Spółka nie spłaciła swego zobowiązania.

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem wzajemnym, bowiem z jednej strony Spółka korzysta z "odpowiedzialności" za kredyt ponoszonej przez spółki będące stronami umowy z bankiem, z drugiej zaś strony Spółka współodpowiada za zobowiązania innych spółek. Należy też podkreślić, że odpowiedzialność solidarna poszczególnych spółek (innych niż Wnioskodawca) jest ograniczona do maksymalnej kwoty kredytu, którą każda z nich może zaciągnąć. Natomiast odpowiedzialność solidarna Spółki (Wnioskodawcy) obejmuje całą wartość ewentualnie niespłaconych kredytów w rachunkach bieżących wynikających z przedmiotowej umowy z bankiem. Zakres odpowiedzialności Spółki (Wnioskodawcy) jest zatem najszerszy.

Reasumując, wynikająca z umowy wspólnego limitu kredytowego odpowiedzialność solidarna kredytobiorców nie generuje po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

W świetle powyższego, stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie dotyczącym zdarzenia przyszłego oraz pozostałych podmiotów, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.