IBPBI/2/423-1371/12/MS - Przeliczanie różnic kursowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 26 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku, gdy Spółka reguluje zobowiązania na rzecz swoich kontrahentów z rachunków walutowych oraz otrzymuje zapłatę należności na rachunki walutowe, dla potrzeb rozpoznania podatkowych różnic kursowych od środków w walutach obcych powinna stosować kurs bankowy, tj. odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy Spółki - jest nieprawidłowe.

W dniu 26 października 2012 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku, gdy Spółka reguluje zobowiązania na rzecz swoich kontrahentów z rachunków walutowych oraz otrzymuje zapłatę należności na rachunki walutowe, dla potrzeb rozpoznania podatkowych różnic kursowych od środków w walutach obcych powinna stosować kurs bankowy, tj. odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży produktów spożywczych. Spółka posiada kontrahentów krajowych oraz zagranicznych, z którymi rozliczenia dokonywane są w walutach obcych. W celu prowadzenia rozliczeń z omawianymi podmiotami Spółka dysponuje rachunkami walutowymi. Poprzez te rachunki realizowane są w szczególności transakcje zapłaty należności przez kontrahentów zagranicznych oraz zapłaty zobowiązań na rzecz kontrahentów zagranicznych. Z uwagi na fakt, że Spółka dysponuje rachunkami walutowymi w momencie regulowania zobowiązań lub otrzymywania należności w walucie obcej, w celu ustalenia różnic kursowych od środków w walutach obcych Spółka stosuje kurs bankowy tj. odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy.

Dla celów podatkowych Spółka rozpoznaje różnice kursowe na zasadach określonych w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy Spółka reguluje zobowiązania na rzecz swoich kontrahentów z rachunków walutowych oraz otrzymuje zapłatę należności na rachunki walutowe, dla potrzeb rozpoznania podatkowych różnic kursowych od środków w walutach obcych Spółka powinna stosować kurs bankowy tj. odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe wyliczenie podatku uzależnione jest od właściwego ustalenia różnic kursowych, w tym od zastosowania właściwego kursu waluty do przeliczenia danej transakcji, czy też operacji finansowej.

W myśl art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "u.p.d.o.p."), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2012 r. brzmieniem art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p., Spółka przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, Spółka stosuje kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, Spółka rozumie kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Przepisy u.p.d.o.p. nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. Obowiązujący od 1 stycznia 2012 r. art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. również nie wprowadza definicji ww. kursu faktycznego. Wobec braku legalnej definicji należy się odwołać do jego znaczenia językowego. Zgodnie z definicją słowa "faktycznie" zawartą w "Uniwersalnym słowniku języka polskiego" pod red. S. Dubisza (Warszawa 2008, tom I, s. 873) oznacza ono "zgodnie z faktami, w istocie, rzeczywiście, niewątpliwie, naprawdę".

W świetle wykładni językowej, kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się wyceny w danym dniu transakcji walutowej (przeliczenia waluty obcej). Przy operacjach bankowych, w celu ustalenia różnic kursowych, dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym.

Brzmienie art. 15a ust. 4 u.p.d.o.p. wskazuje, iż przy obliczaniu różnic kursowych, kurs faktyczny ma zastosowanie, oprócz sytuacji gdzie dochodzi do zbycia/nabycia waluty również w przypadku otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. Zatem do wyceny wartości wpływu (wypływu) należności (zobowiązań) w walucie obcej na rachunek walutowy (z rachunku walutowego) w banku Spółka przyjęła i stosuje kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 24 sierpnia 2012 r. interpretacji indywidualnej o sygn. IBPBI/2/423-598/12/MS.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

Należy zauważyć, że konsekwencją wprowadzonych od 1 stycznia 2007 r. zmian w sposobie rozpoznawania różnic kursowych (w tym art. 15a ustawy o p.d.o.p.) jest ich wyodrębnienie w przychodach i kosztach podatkowych. Zatem, różnice kursowe jako element przychodów i kosztów podatkowych bezpośrednio rzutują na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Prawidłowe wyliczenie podatku uzależnione jest więc m.in. od właściwego ustalenia różnic kursowych, w tym od zastosowania właściwego kursu waluty do przeliczenia danej transakcji, czy też operacji finansowej.

W myśl art. 15a ust. 1 ustawy o p.d.o.p., różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy o p.d.o.p., dodatnie różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

Z kolei art. 15a ust. 3 ustawy o p.d.o.p. stanowi, iż ujemne różnice kursowe powstają m.in., jeżeli wartość:

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka współpracuje z kontrahentami krajowymi oraz zagranicznymi, z którymi rozliczenia dokonywane są w walutach obcych. W celu prowadzenia rozliczeń z omawianymi podmiotami, Spółka dysponuje rachunkami walutowymi. Poprzez te rachunki realizowane są w szczególności transakcje zapłaty należności przez kontrahentów zagranicznych oraz zapłaty zobowiązań na rzecz tych kontrahentów.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2012 r. brzmieniem art. 15a ust. 4 ustawy o p.d.o.p., przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15a ust. 6 ustawy o p.d.o.p.).

Do określenia różnic kursowych w odniesieniu do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ustawy o p.d.o.p., należy porównać wartość przeliczoną z zastosowaniem określonego wyżej kursu średniego NBP do wartości przeliczonej wg kursu faktycznie zastosowanego z odpowiednich dni wymienionych w cyt. art. 15a.

Natomiast, w stosunku do wartości wymienionych w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o p.d.o.p., należy porównać, wartości przeliczone z zastosowaniem kursu faktycznie zastosowanego z tych dni.

Przepisy ustawy o p.d.o.p. nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. Obowiązujący od 1 stycznia 2012 r. art. 15a ust. 4 ustawy o p.d.o.p., również nie wprowadza definicji ww. kursu faktycznego. Zdaniem tut. Organu faktycznie zastosowany kurs waluty z określonego dnia, to taki kurs, który rzeczywiście został użyty, a więc którym się posłużono, wykorzystując go w danej operacji gospodarczej. Dotyczy to zwłaszcza przypadków, gdy w dniu otrzymania przychodu lub dokonania zapłaty rzeczywiście doszło do zastosowania konkretnego kursu przy zrealizowaniu operacji polegającej na zamianie wartości wyrażonych w walucie polskiej na waluty obce lub odwrotnie. Użyte w art. 15a ust. 4 ustawy o p.d.o.p. określenie faktycznie zastosowany kurs waluty oznacza taki kurs waluty, po jakim podatnik rzeczywiście sprzedał lub nabył walutę. Z powyższego wynika, iż w przypadku, gdy nie dochodzi do faktycznej wymiany waluty (przewalutowania) należy stosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań.

Powyższe rozumienie znowelizowanego przepisu potwierdza m.in. wykładnia językowa. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Słownik języka polskiego PWN, Wydanie nowe, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2006), pojęcie "faktyczny" należy rozumieć jako "rzeczywisty, realny, istotny", podczas gdy "zastosować - zastosowywać" oznacza "użyć czegoś w jakiejś sytuacji".

W świetle powyższych stwierdzeń, należy zatem przyjąć, że "faktycznie zastosowany kurs waluty" jest kursem, który był w istocie, rzeczywiście, realnie zastosowany. Kurs waluty mógł być rzeczywiście (realnie) zastosowany tylko wtedy, gdy na jego podstawie, w oparciu o wyrażoną w nim cenę waluty, doszło do przeprowadzenia operacji finansowej przewalutowania - do wyrażenia w danej walucie wartości pieniężnej określonej pierwotnie w innej walucie.

Cechy "faktycznego zastosowania" kursu nie można odnosić do sytuacji, gdy w istocie nie dochodzi do operacji przewalutowania w następstwie sprzedaży lub zakupu określonej waluty lub przy otrzymaniu należności lub zapłacie zobowiązania na rachunek walutowy, ponieważ w takim przypadku nie następuje rzeczywiste wyrażenie w określonej walucie, np. w złotych polskich wartości pieniężnej wyrażonej pierwotnie w walucie obcej. Co najwyżej jest to jedynie potencjalne zastosowanie danego kursu, ale nie jego rzeczywiste zastosowanie, które musi odnosić się do rzeczywistej, naprawdę przeprowadzonej transakcji.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż jeżeli nie występuje operacja sprzedaży lub kupna waluty lub nie dochodzi do przewalutowania otrzymywanej należności lub płaconego zobowiązania z zastosowaniem faktycznego kursu - wówczas dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, począwszy od dnia 1 stycznia 2012 r., zastosowanie znajdzie kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania danej operacji.

Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.