IBPBI/2/423-1308/11/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 października 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 października 2011 r.), uzupełnionym w dniu 2 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości utraconego towaru (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 28 października 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości utraconego towaru. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 11 stycznia 2012 r. Znak IBPBI/2/423-1308/11/SD, IBPP3/443-1175/11/IK wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 2 lutego 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zajmuje się hurtową sprzedażą owoców (głównie bananów), które sprowadza z obszaru Unii Europejskiej. Sprowadzone do kraju owoce do sierpnia 2011 r. przewożono do magazynów znajdujących się na terenie giełdy. Towary przechowywane były w zamkniętych magazynach pod nadzorem zatrudnianych magazynierów oraz zabezpieczone przez ochronę giełdy. Dostęp do towaru posiadali handlowcy, którym po wystawieniu dokumentów wydania WZ towar wydawali magazynierzy. Następnie handlowcy rozprowadzali towar do odbiorców.

Od kwietnia 2011 r. jeden z zatrudnionych handlowców wystawiając fałszywe WZ wyprowadził z magazynów towar na kwotę 583.521,71 zł i doprowadził do powstania straty w Spółce na powyższą kwotę. Ten proceder został odkryty na początku sierpnia. Pracownik przyznał się do winy. Za poradą kancelarii prawnej Zarząd postanowił odzyskać utracone dochody na drodze ugody z pracownikiem. Nadal trwają negocjacje co do treści ugody i terminów spłat. W przygotowanej przez kancelarię prawną ugodzie pracownik potwierdzi fakt kradzieży i zobowiąże się spłacać dług w okresie jednego roku. Dług ma być spłacany w następujący sposób: jednorazowo 30.000,00 złotych, w miesięcznych ratach po 4.000,00 złotych i przed upływem jednego roku ma zostać wpłacona końcowa kwota. W przypadku złamania warunków ugody Zarząd Spółki przekaże sprawę do prokuratora i będzie dochodził spłaty długu na drodze sądowej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 26 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 lutego 2012 r.) Wnioskodawca wyjaśnił, iż nie oczekuje interpretacji w zakresie zawartym w stwierdzeniu "W przypadku spłaty długu przez byłego pracownika zgodnie z ugodą, Spółka osiągnie przychód w wysokości otrzymanych kwot. Przychód ten będzie uznany przez Spółkę w momencie wpływu środków na rachunek bankowy Spółki."

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W którym momencie wartość utraconego towaru można zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodu: w momencie stwierdzenia braku towarów, w momencie podpisania ugody z byłym pracownikiem, czy w momencie spłaty kolejnych rat długu przez byłego pracownika... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Spółki, straty w związku z kradzieżą, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu Spółki w momencie podpisania ugody z byłym pracownikiem. Fakt podpisania przez pracownika ugody potwierdza zaistniałą sytuację i stratę Spółki spowodowaną poprzez wyprowadzenie towarów z magazynu. Ponadto, Spółka dodaje, że towary zakupione były do sprzedaży, czyli zakup ich był bezpośrednio związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółka wydatkowała środki na ich zakup w celu uzyskania przychodu, a z powodu kradzieży taka sytuacja nie nastąpi. Strata jest spowodowana działaniem niezawinionym przez podatnika i nie wynika z zaniedbania przez Spółkę. Zarząd nie mógł zapobiec kradzieży, gdyż towary były pod nadzorem pracowników Spółki, a ilość towarów w magazynie potwierdzana okresowym spisem z natury była zgodna z wystawionymi dokumentami magazynowymi i ewidencją magazynową prowadzoną przez magazyniera. Zdaniem Spółki, Zarząd podjął działania zabezpieczające przed kradzieżą. Towary przechowywane były w zamkniętych pomieszczeniach, pod nadzorem pracowników Spółki i agencji ochrony. Co miesiąc przeprowadzana była inwentaryzacja, która miała na celu kontrolę pracowników i wychwycenie jakichkolwiek niezgodności w ilości towarów. Jednak Zarząd nie był w stanie przewidzieć, że wystawione dokumenty magazynowe były fałszowane. W chwili obecnej, Zarząd dochodzi zwrotu długu przez byłego pracownika, poprzez negocjacje i skłonienie go do dobrowolnego pokrycia straty Spółki spowodowanej przez wyprowadzenie towarów z magazynu Spółki. W przypadku spłaty długu przez byłego pracownika zgodnie z ugodą, Spółka osiągnie przychód w wysokości otrzymanych kwot. Przychód ten będzie uznany przez Spółkę w momencie wpływu środków na rachunek bankowy Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż adekwatnie do zadanego pytania interpretacja dotyczy momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości utraconego towaru. Nie dotyczy natomiast, zgodnie z wolą Wnioskodawcy zawartą w uzupełnieniu z dnia z dnia 26 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 lutego 2012 r.) wysokości oraz momentu zaliczenia do przychodów podatkowych kwot jakie Wnioskodawca otrzyma z tytułu spłaty długu przez byłego pracownika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Z powyższego przepisu wynika, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami podatkowymi. Kosztami uzyskania przychodów są, po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Zauważyć należy, iż zdefiniowanie celu osiągnięcia przychodu nie może być traktowane jedynie w kategoriach formalnych, ponieważ ustawa o p.d.o.p. w przywołanym przepisie art. 15 ust. 1 nie wymaga wykazania, że konkretny przychód jest skutkiem poniesienia określonego kosztu. Jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Te pierwsze dają się powiązać z konkretnie określonym przychodem, jaki osiągnął podatnik, natomiast te drugie wiążą się z całokształtem działalności prowadzonej przez podatnika i ogólnie określonymi przychodami osiąganymi z tytułu prowadzenia tej działalności.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż od kwietnia 2011 r. jeden z zatrudnionych handlowców wystawiając fałszywe WZ wyprowadził z magazynów towar i doprowadził do powstania straty w Spółce. Ten proceder został odkryty na początku sierpnia. Pracownik przyznał się do winy. Za poradą kancelarii prawnej Zarząd postanowił odzyskać utracone dochody na drodze ugody z pracownikiem. Ponadto Spółka dodała, iż towary przechowywane były w zamkniętych magazynach pod nadzorem zatrudnianych magazynierów oraz zabezpieczone przez ochronę giełdy. Dostęp do towaru posiadali handlowcy, którym po wystawieniu dokumentów wydania WZ towar wydawali magazynierzy. Następnie handlowcy rozprowadzali towar do odbiorców.

Wśród wymienionych w tzw. "negatywnym katalogu" kosztów, ujętym w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Jedynie w punkcie 47 tego przepisu ustawodawca zastrzegł, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku nieobjętych zwolnieniem od podatku akcyzowego ubytków wyrobów akcyzowych oraz podatku akcyzowego od tych ubytków. Brak wyłączenia strat w środkach obrotowych z kosztów podatkowych oznacza, iż - co do zasady - straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednakże oceniane z punktu widzenia zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., z uwzględnieniem:

* całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

* okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

* formy udokumentowania straty,

* podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Podkreślenia wymaga przy tym fakt, iż strata powinna być zdarzeniem losowym, niezależnym od woli podatnika powstałym zarówno w wyniku działań sił przyrody jak i działań innego człowieka, powodującym ubytek i szkodę pod warunkiem, że podatnik nie przyczynia się w jakiś sposób do powstania tej szkody lub nie ułatwia jej powstania. Jakiekolwiek zawinienie ze strony podatnika, poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę o charakterze losowym.

Należy też podkreślić, iż jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy zatem rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu prowadzonej działalności.

Ważnym dla przedmiotowej sprawy aspektem jest ustalenie, czy Wnioskodawca dochował należytej staranności w nadzorze nad pracownikiem. Obowiązek prawidłowej organizacji pracy oraz podjęcia działań organizacyjnych mających na celu wyeliminowanie sytuacji sprzyjających powstaniu szkody w mieniu obciąża przede wszystkim Wnioskodawcę, ponieważ to on ponosi ryzyko swojej działalności gospodarczej. Wnioskodawca, zatrudniając pracownika, jest zobowiązany do zachowania należytej staranności w celu uchronienia się od negatywnych zachowań pracownika, przejawiającej się przede wszystkim w zastosowaniu odpowiednich dla danej sytuacji środków ostrożności służących przeciwdziałaniu możliwości dokonania przywłaszczenia powierzonych pracownikowi środków obrotowych.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca dochował należytej staranności w nadzorze nad pracownikiem i potrafi to w sposób bezsporny udowodnić - a zatem może powstałą stratę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, tzw. "koszty pośrednie".

Jednocześnie kompleksowa ocena wszystkich zaistniałych okoliczności jest możliwa wyłącznie w trakcie postępowania dowodowego. Tut. Organ nie jest jednakże uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o ustawy o p.d.o.p. i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów w oparciu o przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności.

Moment potrącania kosztów podatkowych uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wskazany został w art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p., w myśl którego koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4e ww. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Z literalnego brzmienia przepisu wynika jednoznacznie, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach rachunkowych.

W świetle powyższych przepisów uznać należy, iż straty w związku z kradzieżą Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie ujęcia ich w księgach jako koszt. Przy czym moment ten może być tożsamy z momentem podpisania ugody z byłym pracownikiem, bowiem fakt podpisania ugody przez pracownika potwierdza zaistniałą sytuację i stratę Spółki spowodowaną poprzez wyprowadzenie (bez jej winy) towarów z magazynu.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.