IBPBI/2/423-1298/14/AP - Opodatkowanie transakcji wymiany udziałów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 14 października 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 21 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy transakcja przedstawiona w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnia przesłanki uznania za transakcję wymiany udziałów określoną w przepisie art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 21 października 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy transakcja przedstawiona w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnia przesłanki uznania za transakcję wymiany udziałów określoną w przepisie art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką, posiadającą siedzibę oraz zarząd w Polsce i podlegającą obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca").

Spółka planuje nabycie - w ramach transakcji wymiany udziałów określonej w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "ustawa o CIT") - 100% udziałów dwóch spółek z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: "Spółka M" oraz "Spółka X"). Spółka M oraz Spółka X są spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, podlegającymi opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W ramach powyższej transakcji udziałowiec Spółki M oraz Spółki X (osoba fizyczna posiadająca miejsce zamieszkania w Polsce i podlegająca w Polsce opodatkowaniu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich uzyskania) dokona wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego udziałów Spółki M oraz Spółki X do Wnioskodawcy. Wartość wkładu zostanie ustalona według jego wartości rynkowej z dnia wniesienia. W wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego zwiększony zostanie kapitał zakładowy Spółki o wartość rynkową wniesionego wkładu. Jednocześnie Wnioskodawca wyda udziały w podwyższonym kapitale zakładowym na rzecz udziałowca Spółki M oraz Spółki X. Wartość nominalna wydanych udziałów będzie równa wartości rynkowej przedmiotu wkładu z dnia wniesienia.

W zamian za wniesione udziały Spółka wyemituje wyłącznie nowe udziały, które zostaną przekazane udziałowcowi Spółki M oraz Spółki X. Tym samym, Spółka nie dokona na rzecz udziałowca Spółki M oraz Spółki X zapłaty w gotówce. W następstwie powyższych czynności, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce M (100% udziałów) oraz w Spółce X (100% udziałów).

Możliwe jest, że powyższe transakcje zostaną przeprowadzone w roku 2014 lub 2015. Pomimo że w obu przypadkach interpretacja przepisów i jej wpływ na konsekwencje podatkowe planowanych transakcji będą identyczne, Spółka w celu uzyskania pełnego spektrum transakcji złożyła dwa odrębne wnioski. tj. jeden dotyczący stanu prawnego w roku 2014, drugi dotyczący stanu prawnego w roku 2015. Przedmiotem niniejszego wniosku jest stan prawny w roku 2015, tj. uwzględniający zmiany wynikające z ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy transakcja przedstawiona w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnia przesłanki uznania za transakcję wymiany udziałów określoną w przepisie art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.

Zdaniem Spółki, na podstawie zmiany przepisów ustawy o CIT, która wejdzie w życie od 1 stycznia 2015 r., transakcja przedstawiona w opisanym zdarzeniu przyszłym spełnia przesłanki uznania jej za transakcję wymiany udziałów określoną w przepisie art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.

Transakcja opisana w zdarzeniu przyszłym będzie spełniać warunki uznania ją za transakcję wymiany udziałów określoną w przepisie art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.

Zgodnie z tym przepisem jeżeli Spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji) oraz jeżeli w wyniku nabycia:

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem ze podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 11 ustawy o CIT, powyższe rozwiązanie stosuje się jeżeli:

* spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz

* wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Natomiast art. 12 ust. 12 ustawy o CIT wskazuje, że przepis ust. 4d stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

W ocenie Spółki, transakcja opisana w zdarzeniu przyszłym będzie spełniała przesłanki określone w powyższym przepisie, pozwalające na uznanie jej za wymianę udziałów. tj.:

Mając na uwadze powyższe, transakcja opisana w zdarzeniu przyszłym będzie spełniała przesłanki uznania za wymianę udziałów określoną w przepisie art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kwestia powstania (lub nie) przychodów w ramach transakcji wymiany udziałów uregulowana została w art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "ustawa o p.d.o.p.").

Zgodnie z powołanym przepisem, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Zgodnie z art. 12 ust. 11 ustawy o p.d.o.p., przepis ust. 4d stosuje się jeżeli:

* spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz

* wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Natomiast art. 12 ust. 12 ustawy o p.d.o.p., wskazuje, że przepis ust. 4d stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

W załączniku nr 3 do ustawy o p.d.o.p. zawierającym listę podmiotów, do których zastosowanie mają art. 10 ust. 6, art. 12 ust. 11, art. 15 ust. 8, art. 16 ust. 9, art. 25a ust. 2 ustawy o p.d.o.p., pod poz. 29 wskazano spółki utworzone według prawa polskiego, określane jako: "spółka akcyjna", "spółka z ograniczoną odpowiedzialnością".

Z powyższego wynika, że cytowany wyżej przepis art. 12 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. (z uwzględnieniem art. 12 ust. 11 i 12 tej ustawy) wprowadza zasadę, zgodnie z którą czynność wymiany udziałów - przy spełnieniu wskazanych w nim warunków - nie wiąże się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Dodatkowo wskazać należy, iż transakcja wymiany udziałów jest jedną z operacji, do których odnosi się Dyrektywa Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 2 lit. e Dyrektywy 2009/133/WE, "wymiana udziałów" oznacza czynność, w wyniku której spółka nabywa udziały w kapitale innej spółki, uzyskując w ten sposób większość praw głosu w tej spółce lub posiadając taką większość praw głosu, nabywa dalsze udziały, w zamian za wyemitowanie na rzecz akcjonariuszy tej ostatniej spółki w zamian za ich papiery wartościowe, papierów wartościowych swojej spółki, jak również, jeżeli ma to zastosowanie, wypłatę gotówkową nieprzekraczającą 10% wartości nominalnej lub, w przypadku braku wartości nominalnej, księgowej wartości nominalnej tych papierów wartościowych.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, że skoro Wnioskodawca nabędzie w drodze wkładu niepieniężnego udziały Spółki M oraz Spółki X i uzyska bezwzględną większość praw głosu w tych Spółkach, a w zamian za te udziały wyda udziałowcowi tych Spółek swoje udziały w podwyższonym kapitale zakładowym, przy czym wszystkie ww. podmioty podlegają opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, a także spełnione są pozostałe przesłanki wskazane w art. 12 ust. 11 i 12 ustawy o p.d.o.p., to w niniejszej sprawie będziemy mieli do czynienia z transakcją wymiany udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d tej ustawy, a zatem w momencie dokonania tej transakcji Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.