IBPBI/2/423-1289/11/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 24 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku zbycia celem umorzenia udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 24 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku zbycia celem umorzenia udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca podlegający w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu planuje nabycie udziałów w innej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, również podlegającej w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: Spółka Nabywana). Nabycie nastąpi w ramach wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT. W trakcie wymiany udziałów Wnioskodawca ma nabyć udziały w Spółce Nabywanej od jej udziałowców (udziałowcy Spółki Nabywanej wniosą swoje udziały w tej Spółce aportem do Spółki Wnioskodawcy). W zamian za nabywane udziały w Spółce Nabywanej, Wnioskodawca przekaże udziałowcom Spółki Nabywanej udziały własne. W efekcie tego nabycia udziałów w Spółce Nabywanej, Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej, lub posiadając już bezwzględną większość praw głosu w Spółce Nabywanej zwiększy ilość udziałów w tej spółce.

Udziały w Spółce Nabywanej, które Wnioskodawca nabędzie w drodze wymiany udziałów mogą zostać zbyte Spółce Nabywanej celem umorzenia (tzw. umorzenie dobrowolne w trybie art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jak należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku zbycia Spółce Nabywanej udziałów celem ich umorzenia (umorzenie dobrowolne) w ramach zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, osiągnięty przez Wnioskodawcę przychód ze zbycia celem umorzenia udziałów w Spółce Nabywanej (tzw. umorzenie dobrowolne w trybie art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych) będzie należało pomniejszyć o koszty nabycia umarzanych udziałów w Spółce Nabywanej (art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT).

Zważywszy na to, że Wnioskodawca nabędzie udziały w Spółce Nabywanej w drodze wymiany udziałów, koszt ich nabycia należy ustalić na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT. Na gruncie tego przepisu za koszt nabycia udziałów w Spółce Nabywanej (nabytych w drodze wymiany udziałów) będzie należało uznać nominalną wartość udziałów w Spółce Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki Nabywanej.

W konsekwencji Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podstawą opodatkowania w ramach opisanego zdarzenia przyszłego będzie różnica między wynagrodzeniem z tytułu zbycia udziałów w Spółce Nabywanej celem umorzenia a kosztami nabycia tych udziałów w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów w Spółce Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki Nabywanej w ramach wymiany udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedstawiając we wniosku opis zdarzenia przyszłego, adekwatnie do zadanego pytania dotyczącego sposobu ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku sprzedaży nabytych udziałów, Spółka wskazała, iż ma zamiar dokonać czynności nabycia udziałów na zasadach określonych w art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., zwanej dalej "u.p.d.o.p."). W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie okoliczność, że mamy do czynienia z wymianą udziałów przyjęto za element zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W definicji dochodu występują dwa pojęcia odrębnie definiowane przez u.p.d.o.p., mianowicie pojęcie przychodu oraz kosztu uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, Spółka otrzyma przychód z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia (tzw. umorzenie dobrowolne w trybie art. 199 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: "k.s.h.")), nabytych uprzednio w drodze wymiany udziałów.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. transakcja zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki celem ich umorzenia była pod względem prawno-podatkowym traktowana jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2011 r.). Ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 z późn. zm. dalej: "ustawa zmieniająca"), przepis art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. został uchylony (art. 2 pkt 4 ustawy zmieniającej). Uchylenie art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. spowodowało, że transakcja zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki celem ich umorzenia przestała być pod względem prawno-podatkowym traktowana jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Od 1 stycznia 2011 r. transakcja ta jest kwalifikowana jako przychód związany z działalnością gospodarczą podatnika, wobec czego podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Wykreślenie przez ustawę zmieniającą art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. odnosi ten skutek, że dochód uzyskany z odpłatnego zbycia akcji na rzecz Spółki, w celu ich umorzenia przestaje być kwalifikowany jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych; w konsekwencji przychód taki, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., generuje "zwykły" dochód opodatkowany łącznie z pozostałymi dochodami.

Należy zauważyć, iż na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.

Stosownie do przepisów art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami Spółka dla celów podatkowych ma możliwość pomniejszenia przychodów o wszelkie wydatki, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością zarobkową, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowanie albo zabezpieczenie. Zatem, aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

* wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Powyższy przepis stanowi, iż jeżeli spółka nabywająca w następstwie wymiany udziałów udziały (akcje) drugiej spółki, będzie zbywać w celu umorzenia nabyte w ten sposób udziały (akcje), to do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia w celu umorzenia zaliczyć będzie mogła równowartość nominalnej wartości wydanych w ramach wymiany własnych udziałów, powiększoną o ewentualną dodatkową zapłatę w gotówce za wymienione udziały.

Reasumując, w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym do przychodu otrzymanego z tytułu zbycia udziałów celem umorzenia nie należy, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p., zaliczać przychodu z tego tytułu w wysokości kosztów nabycia tych udziałów, tj. w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów wydanych przez Wnioskodawcę w ramach wymiany udziałów.

Stanowisko Wnioskodawcy, iż podstawą opodatkowania będzie różnica między wynagrodzeniem z tytułu zbycia udziałów w Spółce Nabywanej celem umorzenia a kosztami nabycia tych udziałów w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów w Spółce Wnioskodawcy wydanych udziałowcom Spółki Nabywanej w ramach wymiany udziałów, jest zatem prawidłowe.

W tej sytuacji dochód uzyskany z tej transakcji jest równy przychodowi, obliczonemu z uwzględnieniem ww. art. 12 ust. 4 pkt 3 u.p.d.o.p.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.