IBPBI/2/423-127/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 28 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia" - jest prawidłowe.

W dniu 28 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia".

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka rozważa zaciągnięcie pożyczki od Sp. z o.o. W związku z tym, w momencie zawarcia tejże umowy po stronie Sp. z o.o. powstanie zobowiązanie do wypłacenia Spółce kwoty głównej pożyczki. Może wystąpić przypadek, że Sp. z o.o. nie dokona takiej wypłaty w formie środków pieniężnych, lecz skorzysta z instytucji "datio in solutum" (świadczenie zamiast wypełnienia) przewidzianej w art. 453 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny ("Kodeks Cywilny", Dz. U. Nr 16 poz. 93 z 1964 r. z późn. zm.). Zatem, M Sp. z o.o. może przekazać na rzecz Spółki wierzytelność przysługującą jej z tytułu pożyczki udzielonej do innej spółki, na którą będzie się składać kwota główna pożyczki i odsetki naliczone, ale nie zapłacone przez inną spółkę do momentu zawarcia umowy o świadczenie zamiast wypełnienia. W ten sposób M Sp. z o.o. wywiąże się ze zobowiązania wynikającego z udzielenia pożyczki wobec Spółki. Ostatecznie, M Sp. z o.o. przestanie być wierzycielem innej spółki, zaś takim wierzycielem stanie się Spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z otrzymaniem pożyczki do Sp. z o.o., która zostanie wykonana poprzez skorzystanie z instytucji "świadczenia zamiast wypełnienia" (tzn. zawarcie umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia"), Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu w podatku CIT z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia przez Nią z M Sp. z o.o. umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia".

Zdaniem Spółki, nie będzie ona zobowiązana do rozpoznania przychodu w podatku CIT z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia przez nią z Sp. z o.o. umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia".

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 i 2 ustawy o CIT, do przychodów, które podlegają podatkowi nie zalicza się kwoty naliczonych, ale nie otrzymanych odsetek od udzielonych pożyczek. Przy czym zgodnie z orzecznictwem podatkowym, otrzymanie odsetek oznacza wykonanie zobowiązania przez podatnika w każdej formie, w tym przez kapitalizację, potrącenie czy też zapłacenie odsetek.

Należy zważyć, że w momencie zawarcia umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia" wygaśnie zobowiązanie Sp. z o.o. do wypłacenia Spółce kwoty głównej pożyczki. Jednak, nie wygaśnie zobowiązanie z tytułu pożyczki udzielonej przez Sp. z o.o. innej spółce (to, które będzie przekazane w ramach umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia"). Zobowiązanie to (na które będzie się składać kwota główna pożyczki i odsetki naliczone, ale nie zapłacone przez inną spółkę do momentu zawarcia umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia") będzie istnieć nadal w stosunku do nowego wierzyciela (którym będzie Spółka) w niezmienionej formie w stosunku do zobowiązania pierwotnego pomiędzy Sp. z o.o. a tą inną spółką.

Tym samym, zdaniem Spółki, w przypadku omawianej konstrukcji nie nastąpi otrzymanie przez Spółkę od innej spółki odsetek naliczonych do momentu zawarcia umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia", a więc nie będzie jakiejkolwiek podstawy do rozpoznania przez Spółkę z tego tytułu przychodu w podatku CIT. Równocześnie, Spółka zauważa, że takie samo stanowisko prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 22 stycznia 2010 r. (Znak 1BPBI/2/423-83/10/AK), która odnosi się zresztą również do całości prezentowanego zagadnienia. Zdaniem Spółki, będzie ona zobowiązana do rozpoznania przychodu w podatku CIT dopiero w momencie faktycznego otrzymania takich odsetek od innej spółki np. w rezultacie ich zapłacenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 453 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (tekst jedn. Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, określanej w dalszej części skrótem u.p.d.o.p.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Oznacza to, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na rachunek Spółki stanowią co do zasady przychód w rozumieniu u.p.d.o.p., bez względu na źródło ich pochodzenia. u.p.d.o.p. w swej konstrukcji nie zawiera definicji przychodów, a jedynie otwarty katalog przychodów podatkowych. Jednocześnie enumeratywnie wylicza kategorie wpływów pieniężnych, które nie stanowią przychodów podatkowych.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Zatem, wartość skapitalizowanych, jak również otrzymanych (zapłaconych) odsetek jest u pożyczkodawcy przychodem w dacie kapitalizacji bądź zapłaty.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka rozważa możliwość zaciągnięcie pożyczki od Sp. z o.o. W związku z tym, w momencie zawarcia tejże umowy po stronie Sp. z o.o. powstanie zobowiązanie do wypłacenia Spółce kwoty głównej pożyczki. Może wystąpić przypadek, gdy M Sp. z o.o. nie dokona takiej wypłaty w formie środków pieniężnych, lecz skorzysta z instytucji "datio in solutum" (świadczenie zamiast wypełnienia). A zatem, M Sp. z o.o. może przekazać na rzecz Spółki wierzytelność przysługującą jej z tytułu pożyczki udzielonej do innej spółki, na którą będą się składać kwota główna pożyczki i odsetki naliczone, ale nie zapłacone przez inną spółkę do momentu zawarcia umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia". W ten sposób M Sp. z o.o. wywiąże się ze zobowiązania wynikającego z udzielenia pożyczki do Spółki. Ostatecznie, M Sp. z o.o. przestanie być wierzycielem innej spółki, zaś takim wierzycielem stanie się Spółka.

W tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wątpliwości Spółki dotyczą ustalenia, czy będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia przez nią z Sp. z o.o. umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia".

Mając powyższe na uwadze, w momencie zawarcia umowy o "świadczenie w miejsce wypełnienia" (datio in solutum), Spółka zamiast otrzymać pożyczkę w formie środków pieniężnych otrzyma wierzytelność przysługującą Sp. z o.o. od innej spółki. W momencie otrzymania pożyczki w formie świadczenia w miejsce wypełnienia nie wystąpi po stronie Spółki przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze, Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu naliczonych, ale nie zapłaconych odsetek, które będą jej przysługiwać od innej spółki na moment zawarcia przez nią z Sp. z o.o. umowy o "świadczenie zamiast wypełnienia".

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Na marginesie należy zauważyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie było (jako nieobjęte zakresem wniosku) ustalenie, czy Spółka uzyska przychód z tytułu odsetek niezapłaconych przez inną spółkę na moment zawarcia umowy "datio in solutum" w momencie ich faktycznej zapłaty.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.