IBPBI/2/423-1242/10/PC - Moment rozliczenia wstępnej opłaty leasingowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2010 r. (data wpływu do tut. Organu 27 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 września 2010 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarowi usług. Przedmiotem działalności wnioskodawcy jest m.in. produkcja urządzeń dźwigowych i chwytaków, produkcja maszyn do obróbki metalu, produkcja metali i nakładanie powłok na metale, obróbka mechaniczna elementów metalowych itp. W dniu 2 lipca 2010 r. Wnioskodawca zawarł umowę leasingu, którego przedmiotem jest zrobotyzowane stanowisko do spawania metodą mig/mag na bazie robota przemysłowego.

Tak dla celów bilansowych, jak i podatkowych, przedmiotowy leasing jest traktowany jak leasing operacyjny. Umowa leasingu została zawarta na okres pięciu lat, a płatność za używanie przedmiotu leasingu nastąpi w 60 ratach.

Umowa zawiera również opłatę wstępną w kwocie brutto 57.950,00 zł.

Zapis umowy leasingu, dotyczący wynagrodzenia finansującego wyraźnie wyodrębnia opłatę wstępną oraz ratę leasingowa. Co więcej przedmiotowego wyodrębnienia dokonano ponadto w harmonogramie dokonywania płatności leasingowych. W pozycji pierwszej tegoż harmonogramu wskazano opłatę wstępną jako typ płatności z liczbą porządkową 1, następnie ratę leasingowa jako typ płatności z liczbami porządkowymi od 1 do 60, wreszcie wartość resztową / cenę sprzedaży jako typ płatności z liczbą porządkową 1.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym, o których mowa w art. 17b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wstępna opłata leasingowa może zostać przez wnioskodawcę zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia, czy też Wnioskodawca jest obowiązany rozliczyć przedmiotową opłatę w czasie przez okres, na jaki zawarto umowę.

Zdaniem Wnioskodawcy zapłata opłaty wstępnej może zostać ujęta w kosztach uzyskania przychodów jednorazowo, bezpośrednio w dacie poniesienia. Nie jest to bowiem wydatek dotyczący okresu przekraczającego rok podatkowy. Wnioskodawca twierdzi, iż opłata wstępna stanowi warunek zawarcia umowy oraz wydania przedmiotu leasingu, ma zatem charakter opłaty samoistnej, niezależnej od pozostałych rat leasingowych uiszczanych w czasie trwania umowy. Nie ma więc potrzeby rozliczania przedmiotowej opłaty przez okres pięciu lat. Wnioskodawca jest tym samym uprawniony do zaliczenia tejże opłaty do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w dacie poniesienia.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - zwanej dalej "u.p.d.o.p."). Zgodnie z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p., ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Natomiast na podstawie art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., (leasing operacyjny) opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Jeżeli jednak zgodnie z art. 17b ust. 2 u.p.d.o.p., finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Aby dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

Zauważyć należy jednak, że cytowany powyżej przepis art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty (np. raty). W konsekwencji moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnej opłaty leasingowej należy rozstrzygnąć w oparciu o ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 u.p.d.o.p.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Tym samym, jeżeli umowa, którą zawarła Spółka spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., a finansujący nie korzysta z wymienionych w ust. 2 przytaczanego przepisu zwolnień, raty leasingowe będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że Spółka zawarła umowę leasingu. Tak dla celów bilansowych, jak i podatkowych, przedmiotowy leasing jest traktowany jak leasing operacyjny. Umowa leasingu została zawarta na okres pięciu lat, a płatność za używanie przedmiotu leasingu nastąpi w 60 ratach. Umowa zawiera również opłatę wstępną w kwocie brutto 57.950,00 zł. Zapis umowy leasingu, dotyczący wynagrodzenia finansującego wyraźnie wyodrębnia opłatę wstępną oraz ratę leasingowa. Co więcej przedmiotowego wyodrębnienia dokonano ponadto w harmonogramie dokonywania płatności leasingowych. W pozycji pierwszej tegoż harmonogramu wskazano opłatę wstępną jako typ płatności z liczbą porządkową 1, następnie ratę leasingowa jako typ płatności z liczbami porządkowymi od 1 do 60, wreszcie wartość resztową / cenę sprzedaży jako typ płatności z liczbą porządkową 1.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że wskazana wstępna opłata leasingowa poniesiona przez Korzystającego (Spółkę), ustalona w treści umowy (spełniającej wymogi określone w art. 17b u.p.d.o.p.) w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może być w sposób bezpośredni przypisana do uzyskiwanych przez podatnika przychodów podatkowych. Tym samym uznać należy ją za koszt pośredni, którego poniesienie jest niezbędne w celu wykonywania działalności gospodarczej.

Na mocy przepisu art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., tego rodzaju koszty są potrącalne w dacie ich poniesienia, a jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Odpowiednio do postanowień ust. 4e omawianego artykułu za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się przy tym dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że wstępna opłata leasingowa jak przyznaje sam Wnioskodawca ma charakter szczególny, gdyż jej zapłata warunkowała rozpoczęcie realizacji umowy leasingu, jej zapłata stanowiła warunek konieczny do realizacji tej umowy. Wobec tego, odnosi się ona do pełnego okresu obowiązywania umowy leasingu, który w omawianym przypadku przekracza rok podatkowy.

Podkreślić należy, że - bez względu na nazewnictwo (np. czynsz inicjalny, opłata wstępna, pierwsza rata) - jeżeli uiszczenie wynikającej z umowy leasingu określonej kwoty jest warunkiem skuteczności tej umowy, to - z uwagi na tę właśnie rolę - należy przyjmować, że jest to koszt dotyczący całej umowy i ściśle określonego czasu jej trwania, z reguły przekraczającego rok podatkowy.

Z tego względu opłaty o charakterze wstępnym należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do czasu trwania umowy.

Reasumując, należy stwierdzić, że wstępna opłata leasingowa, o której mowa we wniosku, wynikająca z umowy leasingu, spełniającej wymogi określone w art. 17b u.p.d.o.p., powinna być potrącana proporcjonalnie do długości okresu obowiązywania umowy, zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego jest więc nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.