IBPBI/2/423-1213/09/MO - Ustalenie wysokości przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku sprzedaży przez aptekę leków z bonifikatą.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży towarów - jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia przychodu o wartość udzielonych bonifikat przy sprzedaży towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na detalicznej sprzedaży leków i produktów farmaceutycznych w aptekach. Przy sprzedaży niektórych leków z cenami urzędowymi i umownymi apteka udziela kupującym preferencji cenowej polegającej na obniżeniu ostatecznej ceny do zapłaty. Bonifikata uwidoczniona jest na paragonie w tzw. części niefiskalnej. Obniżka taka nie ma jednak wpływu na cenę wskazaną w dokumencie sprzedaży, którym jest paragon fiskalny, natomiast powoduje, że faktycznie otrzymana kwota od pacjenta jest niższa niż wskazana jako cena sprzedaży w paragonie fiskalnym. Informacja o mniejszej odpłatności jest zamieszczona na paragonie, z opisem "kwota do zapłaty". Oznacza to, że przy zastosowaniu preferencji cenowej, nie następuje zmniejszenie ceny, natomiast ulega zmniejszeniu odpłatność wnoszona przez pacjenta. W raporcie dziennym z kasy fiskalnej przychód ewidencjonowany jest bez pomniejszenia o bonifikaty, jednakże do kasy apteki faktycznie wpływa kwota pomniejszona o udzielone bonifikaty. Bonifikaty z kolei rejestrowane są przez komputerowy system sprzedaży funkcjonujący w aptece i wyszczególniane są w zestawieniach emitowanych przez ten system.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej powyżej sytuacji przychodem podatnika podlegającym opodatkowaniu powinna być cena sprzedaży uwidoczniona na paragonie fiskalnym (w części fiskalnej), czy też kwota faktycznie otrzymana przez podatnika, tj. po udzieleniu bonifikaty.

Zdaniem Spółki, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji pojęcia "bonifikata". W takim stanie rzeczy sięgnąć należy do pozaustawowej definicji tego pojęcia. Przyjmuje się, że "bonifikata" to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi; zniżka od ustalonej ceny towaru; opust, rabat (Słownik Języka Polskiego PWN pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, s. 178). Za bonifikatę uznać należy zmniejszenie pierwotnej ceny towaru, z uwagi na różnego rodzaju okoliczności, takie jak np.: wielkość zakupu, powiązania pomiędzy kontrahentami, obietnicę związania stałych stosunków handlowych, etc (zob. Bartosiewicz A.: Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard Komentarz do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX 2008). Nadto podkreślenia wymaga, iż przepisy ustaw podatkowych nie precyzują sposobu dokumentowania bonifikat.

Ustalenie ceny sprzedaży jest zależne, co do zasady, od woli stron, podobnie jak udzielenie bonifikat i upustów. Przychody podatników podatku dochodowego od osób prawnych określone zostały w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z ust. 3 przywołanego przepisu za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Z powyższego należy więc wnioskować, że pomimo że bonifikata jest udzielana dopiero po ustaleniu ceny towaru uwidocznionej w paragonie fiskalnym, zmniejszenie odpłatności pacjenta powoduje zmniejszenie przychodu sprzedawcy. Zatem kwotą podlegającą opodatkowaniu powinna być kwota należna podatnikowi, po udzielonej bonifikacie, a nie kwota wskazana jako cena sprzedaży w treści paragonu fiskalnego. Skoro więc przepisy podatkowe nie wskazują sposobu dokumentowania bonifikat, a przychód zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustala się po wyłączeniu udzielonych bonifikat, to bonifikatę, udokumentowaną wydrukami z systemu komputerowego stosowanego przy obsłudze apteki, należy traktować jako podstawę do zmniejszenia przychodu będącego wynikiem dokonanej sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są m.in. otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychodami należnymi są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Z tak określonych przychodów wyłączeniu podlegają wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wobec braku legalnej definicji pojęcia "bonifikata", za celowe należy uznać odwołanie się do jej wykładni językowej.

Przyjmując za "Uniwersalnym słownikiem języka polskiego" pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303) "bonifikata" - to "zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat".

Zatem bonifikata to obniżka ceny przyznawana po dokonaniu transakcji, zwykle jako zachęta do zwiększenia zakupów albo forma rekompensaty z powodu faktycznie poniesionej lub przewidywanej straty kontrahenta. Jest to rodzaj rabatu, czyli obniżki ustalonej ceny określonego towaru, wyrażonej procentowo lub kwotowo.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują kwestii dokumentowania bonifikat, jednak prawidłowe ich udokumentowanie jest konieczne dla możliwości obniżenia o nie przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...).

Przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.). Zasady prowadzenia ksiąg oraz sporządzania dowodów będących podstawą dokonywanych w nich zapisów są więc regulowane przepisami innymi niż przepisy prawa podatkowego, a zatem nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Odrębną kwestią jest natomiast fakt, iż w przypadku, gdy Wnioskodawca jest jednocześnie podatnikiem podatku od towarów i usług, obowiązują go zasady i sposoby dokumentowania operacji gospodarczych określone w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) oraz aktach wykonawczych do tej ustawy. Zagadnienia te powinny być jednakże przedmiotem odrębnego wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że udzielane bonifikaty widnieją na paragonie, w części tzw. niefiskalnej oraz na niefiskalnym raporcie kasowym - wydruku komputerowym z systemu aptecznego. Bonifikaty te nie są jednak ujęte w dziennym (dobowym) raporcie fiskalnym.

Do kasy apteki będzie wpływała faktycznie mniejsza kwota, niż wynikająca z dobowych raportów z kasy fiskalnej. Spółka dokonując sprzedaży leków lub materiałów medycznych będzie żądać od kupującego określonej kwoty do zapłaty, co oznacza, że w momencie zawierania umowy sprzedaży cena danego leku będzie stronom znana.

Cena ta powinna jednak znaleźć odzwierciedlenie w dokumentach potwierdzających dokonanie transakcji sprzedaży (m.in. na paragonie oraz w fiskalnym raporcie dobowym).

Mając na uwadze treść art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy zauważyć, że przychodem z działalności gospodarczej są kwoty należne. Skoro więc z umowy między stronami wynika, że kwotą należną jest ta kwota, którą klient faktycznie wpłaca do kasy (sprzedający nie żąda od niego żadnej innej kwoty na podstawie zawartej umowy) to kwota ta stanowi przychód należny, podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.