IBPBI/2/423-121/09/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 3 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych otrzymanych przez Wnioskodawcę - w okresie gdy posiadał status spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - dochodów z tytułu odsetek od inwestycji w skrypty dłużne (certyfikaty) Emitenta - jest prawidłowe.

W dniu 3 lutego 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych otrzymanych przez Wnioskodawcę - w okresie gdy posiadał status spółki z ograniczoną odpowiedzialnością dochodów z tytułu odsetek od inwestycji w skrypty dłużne (certyfikaty) Emitenta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Oddział francuskiego banku w Singapurze zwany dalej "Emitentem" sprzedał wnioskodawcy w roku 2007 (w okresie, w którym wnioskodawca posiadał status sp. z o.o.) certyfikaty depozytowe - skrypty dłużne o stałym oprocentowaniu, wyemitowane w 2007 r. Emitent jest zakładem/stałą placówką banku francuskiego w Singapurze w rozumieniu singapurskiego prawa podatkowego oraz posiada status tzw. banku licencjonowanego (ang. approved bank) i podlega opodatkowaniu w Republice Singapuru jako zakład banku zagranicznego w tym państwie. Fundusze z emisji certyfikatów - skryptów dłużnych będą wykorzystywane przez Emitenta, który będzie także płacił odsetki od wyemitowanych skryptów dłużnych.

Oferowane skrypty dłużne (wystawione z tego tytułu certyfikaty), w świetle singapurskiego prawa podatkowego stanowią tzw. Kwalifikowane Dłużne Papiery Wartościowe (ang. Qualifying Debt Securities).

Oprocentowanie przedmiotowych certyfikatów jest stałe, płatne co miesiąc, każdego 27 dnia miesiąca kalendarzowego, denominowane w PLN. Okres wykupu certyfikatów - skryptów dłużnych wynosi 20 lat. Skrypty dłużne zawierają opcję, zgodnie z którą Emitent ma prawo ich wcześniejszego wykupu.

Wnioskodawca może zachować nabyte skrypty dłużne (certyfikaty) w swoim portfelu inwestycyjnym, aż do terminu zapadalności, ale może także zaoferować je do wykupu przed tym terminem, warunki emisji certyfikatów przewidują także możliwość otrzymania odsetek jednorazowo, w formie przedpłaty, w postaci kuponów odsetkowych, wg ich aktualnej, zdyskontowanej wartości (tzw. odsetki przedpłacone).

Przedmiotowe skrypty dłużne (certyfikaty) spełniają wszystkie wymogi formalne i są kwalifikowane jako Kwalifikowane Dłużne Papiery Wartościowe (ang. Qualifying Debt Security - ODS). Zgodnie z singapurską ustawą o podatku dochodowym emitenci QDS-ów, w okresie pomiędzy 27 lutego 1999 r. - 27 lutego 2003 r., byli zwolnieni z obowiązku poboru u źródła podatku od odsetek wypłacanych od tych papierów wartościowych. Zwolnienie to zostało rozszerzone na "obligacje, skrypty dłużne, CP i CD związane z Regulacjami Podatku Dochodowego 2001 (ang. Income Tax Regulations 2001)" wyemitowane w okresie pomiędzy 27 lutego 2003 r. - 27 lutego 2008 r. i w związku z tym obejmuje także odsetki od skryptów dłużnych nabytych przez wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie posiada na terenie Republiki Singapuru żadnego "zakładu" w rozumieniu Umowy polsko-singapurskiej.

Wnioskodawca od chwili założenia Spółki ma siedzibę na terytorium RP. W okresie do 16 grudnia 2008 r. posiadał status sp. z o.o., był zatem podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, a zatem co do zasady całość jego dochodów podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów tej ustawy.

Począwszy od listopada 2007 r., w okresach miesięcznych Wnioskodawcy wypłacano odsetki od nabytych skryptów dłużnych i w związku z tym powstała wątpliwość czy te odsetki podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2008 r. Sąd Rejonowy wpisał do Krajowego Rejestru Sądowego KRS przekształcenie Spółki A w Spółkę (Wnioskodawcę). W świetle postanowień art. 93a Ordynacji podatkowej, osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki kapitałowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane przez wnioskodawcę - w okresie gdy posiadał status spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - dochody (przychody) z tytułu odsetek od inwestycji w skrypty dłużne (certyfikaty) Emitenta, podlegały w Polsce zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem wnioskodawcy na postawione wyżej pytanie należy odpowiedzieć twierdząco.

Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, skrypty dłużne (certyfikaty) zostały wyemitowane przez oddział banku francuskiego w Singapurze (zakład - w rozumieniu umowy polsko-singapurskiej), który czerpie zyski z emisji tych skryptów dłużnych (certyfikatów), a także płaci od nich należne odsetki.

Zgodnie z art. 1 i art. 3 ust. 1 lit. e) Umowy polsko-singapurskiej, dotyczy ona osób, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub w obu Umawiających się Państwach, a więc osób fizycznych, spółek, zrzeszeń osób lub innych jednostek, które dla celów podatkowych traktuje się jako osobę. Nadto w świetle art. 2 Umowy polsko-singapurskiej, dotyczy ona podatku od dochodu pobieranego na rzecz Umawiającego się Państwa, jego jednostki terytorialnej lub władz lokalnych, bez względu na sposób poboru.

Oddział banku francuskiego z siedzibą w Singapurze jest jednostką utworzoną na podstawie prawa obowiązującego w Singapurze, podlegającą prawu podatkowemu tego Państwa, a zatem traktowany jest jako "osoba" dla celów podatkowych. W tych okolicznościach oddział banku francuskiego, jest podmiotem objętym Umową polsko-singapurską.

Z kolei wnioskodawca ma siedzibę w Polsce, ale dochody w postaci odsetek od skryptów dłużnych (certyfikatów depozytowych) Emitenta, o których mowa w art. 11 ust. 5 Umowy polsko-singapurskiej wnioskodawca, osiągnąłby w Singapurze, tam byłyby bowiem wypłacone.

Według wiedzy wnioskodawcy, singapurskie prawo podatkowe nakłada (co do zasady) podatek na odsetki wypłacane w Singapurze przez oddziały banków zagranicznych na rzecz nierezydentów.

Jednakże przedmiotowe skrypty dłużne (certyfikaty) spełniają wszystkie wymogi formalne i są kwalifikowane jako Kwalifikowane Dłużne Papiery Wartościowe (ang. Qualifying Debt Security - QDS), których zgodnie z singapurską ustawą o podatku dochodowym emitenci są zwolnieni z obowiązku poboru u źródła podatku od odsetek wypłacanych od tych papierów wartościowych.

W świetle postanowień ustawy o CIT, przychód z odsetek - co do zasady - jest łączony z innymi przychodami z działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w tej ustawie. Należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z postanowieniami art. 17 ust. 1 pkt 3) ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczypospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

W myśl art. 11 Umowy polsko-singapurskiej, odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie (w tym przypadku w Singapurze) i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie (w tym przypadku w Polsce), mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (ust. 1). Odsetki takie mogą być opodatkowane w Państwie w którym powstają (tj. w Singapurze), i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa (ust. 2).

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt d) Umowy polsko-singapurskiej "dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10,11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany w Singapurze, będzie zwolniony od podatku w Polsce, jeżeli taki dochód podlega zwolnieniu lub obniżce na mocy przepisów budżetowych zawartych w ustawodawstwie singapurskim dotyczącym popierania rozwoju gospodarczego."

Jednakże, jak już zaznaczono w opisie stanu faktycznego, przedmiotowe skrypty dłużne (certyfikaty) spełniają wszystkie wymogi formalne i są kwalifikowane jako Kwalifikowane Dłużne Papiery Wartościowe (ang. Qualifying Debt Security - QDS). Zgodnie z singapurską ustawą o podatku dochodowym, emitenci QDS-ów, w okresie pomiędzy 27 lutego 1999 r. - 27 lutego 2003 r. byli zwolnieni z obowiązku poboru u źródła podatku od odsetek wypłacanych od tych papierów wartościowych. Zwolnienie to zostało rozszerzone na "obligacje, skrypty dłużne, CP i CD związane z Regulacjami Podatku Dochodowego 2001 (ang. Income Tax Regulations 2001)" wyemitowane w okresie pomiędzy 27 lutego 2003 r. - 27 lutego 2008 r.

Skoro odsetki od przedmiotowych skryptów dłużnych (certyfikatów) podlegają zwolnieniu z podatku u źródła w Singapurze w oparciu o jego wewnętrzne ustawodawstwo, a jednocześnie spełnione zostaną warunki określone w art. 24 ust. 1 pkt d) Umowy polsko-singapurskiej, zatem stosownie do postanowień ww. przepisu w związku z art. 17 ust. 1 pkt 3) Ustawy o CIT, otrzymane przez wnioskodawcę (w okresie gdy posiadała status spółki akcyjnej) odsetki z tytułu inwestycji w skrypty dłużne (certyfikaty) będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce.

Na marginesie należy dodać, że przedstawione wyżej stanowisko wnioskodawcy ma oparcie w wykładni Umowy polsko-singapurskiej zawartej w wyroku WSA z dnia 11 maja 2007 r. sygn. akt: I SA/Kr 1559/05, (zapadłym w podobnym stanie faktycznym), w którym przedstawiono m.in. następujący pogląd prawny "... jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego spór dotyczy odsetek powstałych na terenie Singapuru i wypłacanych przez podmiot podlegający opodatkowaniu w Republice Singapuru. Dlatego też do zastosowania Umowy z dnia 23 kwietnia 1993 r. zdaniem Sądu bez znaczenia jest to, czy podmiot ten jest zakładem przedsiębiorstwa umawiających się stron.

Zakres podmiotowy tej umowy został bowiem określony w art. 1 Umowy i jest on zdecydowanie szerszy niż dokonana interpretacja organów podatkowych. Zgodnie z tym przepisem umowa dotyczy osób, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub obu Umawiających się państwach. Z tym, że pojęcie osoby zgodnie z komentarzem Modelowej konwencji OECD należy interpretować szeroko. Pojęcie "osoba" obejmuje osobę fizyczna, spółkę, zrzeszenie osób lub inną jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę. Zatem Umowa ta dotyczy podatników Umawiających się Państw i w związku z tym stosuje się je również do osób, które chociaż nie mają miejsca zamieszkania lub siedziby w jednym lub drugim państwie, to jednak podlegają opodatkowaniu w odniesieniu do części dochodu lub majątku położonego w każdym z tych państw.

Natomiast zakresem przedmiotowym Umowa z dnia 23 kwietnia 1993 r. obejmuje również odsetki, które powstają w jednym z umawiających się Państw i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie. Odsetki w Umowie zostały zdefiniowane bardzo szeroko jako dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego, jak również inny zrównany z dochodem od pożyczek przez ustawodawstwo Państwa, w którym dochód powstaje, a w szczególności dochód z pożyczek publicznych i dochód z obligacji lub skryptów dłużnych, w tym premie i nagrody mające związek z takimi pożyczkami, obligacjami lub skryptami dłużnymi.

Zgodnie z art. 11 ust. 7 cyt. Umowy uważa się, że odsetki powstają w Umawiającym się Państwie, gdy płatnikiem jest to Państwo, jego jednostka terytorialna, władza lokalna, osoba prawa publicznego lub osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Państwie. Jeżeli jednak osoba wypłacająca odsetki, bez względu na to, czy ma ona miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, posiada w Umawiającym się Państwie zakład lub stałą placówkę, w związku z których działalnością powstało zadłużenie, z tytułu którego są wypłacane odsetki, i zapłata tych odsetek jest pokrywana przez ten zakład lub stałą placówkę, to uważa się, że odsetki takie powstają w Państwie, w którym położony jest zakład lub stała placówka.

Również i w tym przypadku określenie "zakład" nie zostało zawężone do przedsiębiorstw Umawiających się Państw. W związku z powyższym brak jest podstaw prawnych aby nadawać mu znaczenia inne niż to wynika z art. 5 ust. 1. Wręcz przeciwnie analiza przepisu art. 11 ust. 7 Umowy, wyraźnie wskazuje, iż zakresem podmiotowym w analizowanym przypadku mogą być objęte osoby mające siedzibę poza Umawiającymi się Państwami czyli również przedsiębiorstwa nie będące przedsiębiorstwami Umawiających się Państw".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.