IBPBI/2/423-1178/13/PC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów w przypadku realizacji umowy cash poolingu (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5) - jest prawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów w przypadku realizacji umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polską spółką należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej E. W 2013 r. Spółka planuje przystąpienie do wewnątrzgrupowego programu scentralizowanego zarządzania płynnością finansową, adresowanego do polskich spółek z Grupy. Program ten ma na celu koordynację i optymalizację wykorzystania nadwyżek finansowych generowanych przez uczestników oraz zaspokajanie ich potrzeb finansowych związanych z przepływem środków pieniężnych. Struktura przyjmie formułę tzw. rzeczywistego cash-poolingu (ang. "zero balancing cash pooling"), tj. będzie ona przewidywała rzeczywiste transfery środków pomiędzy rachunkami bankowymi uczestników Struktury oraz rachunkiem rozliczeniowym podmiotu, który będzie zarządzać środkami. Uczestnikami Struktury będą polskie spółki należące do Grupy. Szczególną rolę w ramach Struktury, będzie realizować spółka prawa luksemburskiego - E. F., również należąca do Grupy. E. F. jest instytucją świadczącą usługi finansowe na rzecz Grupy, w tym m.in. usługi zarządzania środkami. E. F. będzie pełnić funkcję podmiotu zarządzającego Strukturą oraz agenta rozliczeniowego (tzw. pool leadera) dla potrzeb realizowanego w jej ramach rzeczywistego cash-poolingu. E. F. jest podmiotem powiązanym ze Spółką w rozumieniu przepisów podatkowych. Dla potrzeb Struktury Spółka, jak również pozostali Uczestnicy, będą korzystać ze swoich rachunków bankowych (dalej jako "Rachunki Bieżące"), prowadzonych w Banku. Ponadto E. F., jako agent rozliczeniowy Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek (dalej "Rachunek Rozliczeniowy"), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do "zera". Bank nie będzie podmiotem powiązanym ze Spółką oraz pozostałymi Uczestnikami, w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Spółka (tak jak pozostałe podmioty będące Uczestnikami) podpisze z E. F. wielostronną "Umowę ramową o finansowaniu wewnątrzgrupowym i usługach finansowych", upoważniającą E. F. (zwanym Agentem) do zarządzania środkami Spółki w ramach funkcjonowania Struktury (dalej jako "Umowa").

Zgodnie z treścią Umowy, Struktura będzie się opierać na następujących założeniach:

I. Uczestnicy Struktury cash-poolingu będą posiadać otwarte rachunki w Banku obsługującym Strukturę (Rachunki Bieżące).

II. E. F. działający jako agent rozliczeniowy w ramach Struktury, otworzy w Banku specjalny rachunek (Rachunek Rozliczeniowy), za pośrednictwem którego będą realizowane operacje zarządzania płynnością finansową Uczestników, tj. dziennego konsolidowania sald na Rachunkach Bieżących Uczestników do "zera".

III. W związku z funkcjonowaniem Struktury, w trakcie każdego dnia roboczego:

* Na zakończenie danego dnia będzie dochodziło do konsolidacji sald na Rachunkach Bieżących Uczestników przy użyciu Rachunku Rozliczeniowego E. F. Stosowne transfery środków pomiędzy Rachunkami Bieżącymi, a Rachunkiem Rozliczeniowym, będą dokonywane w taki sposób, aby efektem dziennej konsolidacji sald był "zerowy" stan Rachunków Bieżących Uczestników na koniec każdego dnia.

* Środki wynikające z dodatnich sald na Rachunkach Bieżących będą przenoszone na Rachunek Rozliczeniowy, z kolei ujemne salda na Rachunkach Bieżących będą pokrywane ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym E. F.

* Wskazane powyżej bilansowanie sald na rachunkach Uczestników będzie się odbywać zgodnie z mechanizmem opisanym poniżej.

* W przypadku powstania dodatniego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienna nadwyżka środków z tego rachunku będzie kierowana z Rachunku Bieżącego na Rachunek Rozliczeniowy E. F.

* W przypadku powstania ujemnego salda na Rachunku Bieżącym Uczestnika, dzienny niedobór środków na tym rachunku będzie uzupełniany poprzez przekierowanie środków na Rachunek Bieżący ze środków zgromadzonych na Rachunku Rozliczeniowym E. F.

IV. Wszelkie rozliczenia w ramach struktury będą dokonywane w polskich złotych (dalej jako "PLN"), w oparciu o rachunki prowadzone w PLN.

V. Jeżeli za dany dzień na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo dodatnie, Uczestnikowi przysługiwać będą odsetki kredytowe. W przeciwnym wypadku, tj. gdy na Rachunku Bieżącym Uczestnika wystąpi saldo ujemne, Uczestnik będzie obciążany z tego tytułu odsetkami debetowymi.

VI. Za naliczanie i rozliczanie odsetek opisanych w punkcie (VI) powyżej będzie odpowiedzialne E. F. Naliczanie to będzie się odbywać na bazie dziennych sald Uczestników na Rachunkach Bieżących (zarówno dodatnich, jak i ujemnych), ustalanych przez E. F. na podstawie przepływu środków na Rachunku Rozliczeniowym oraz zgodnie z ewidencją stanu rozliczeń Uczestników w ramach Struktury prowadzoną przez ten podmiot.

VII. Odsetki (debetowe oraz kredytowe), będą obliczane i rozliczane w okresach miesięcznych, zgodnie z faktyczną ilością dni w danym okresie, wpływając na saldo Rachunku Bieżącego Uczestnika na dzień ich rozliczenia. W rezultacie będą one odpowiednio uznawane na Rachunku Rozliczeniowym E. F. lub będą obciążać ten Rachunek, wpływając na stan salda rozliczeń Uczestnika z E. F. jako element dziennego salda. W ten sposób dojdzie do kapitalizacji odsetek.

VIII. Na żądanie Uczestnika, zaakceptowane przez E. F., część nadwyżki środków finansowych Uczestnika wygenerowana w ramach Struktury na skutek kumulacji dodatnich sald dziennych, może zostać przekształcona w okresowy depozyt Uczestnika w E. F. (dalej jako "Depozyt")

IX. Za swoje usługi (tekst jedn.: usługi zarządzania Strukturą oraz pełnienia funkcji pool leadera), E. F. będzie pobierać od każdego z Uczestników (w tym Spółki) ryczałtowe wynagrodzenie. Jednocześnie za usługi świadczone w ramach analizowanej struktury przez Bank obsługujący Strukturę, Bank będzie bezpośrednio obciążać proporcjonalnie Uczestników (w tym Spółkę) swoimi opłatami.

X. W ramach umowy E. F. będzie świadczył usługi w postaci:

* wdrożenia i prowadzenia zero-bilansowania sald w różnych bankach;

* zapewnienia finansowania kapitału obrotowego przez założenie rachunku (rachunków) bieżącego przez Spółkę i E. F.;

* zarządzania i administrowania długoterminowymi kredytami i lokatami;

* hedgingu ryzyka walutowego i ryzyka stopy procentowej;

* zapewnienia stosowania systemu wewnętrznego wielostronnego nettingu, co umożliwi bezgotówkowe rozliczanie faktur pomiędzy spółkami z grupy E. poprzez księgowanie na koncie bankowym każdej Spółki;

* dostarczenia informacji finansowych, takich jak kursy walut i stopy procentowe;

* pomocy w negocjacjach z bankami;

* współdziałania z profesjonalnymi doradcami finansowymi;

* doradztwa w zakresie innych usług finansowych (jak np. zarządzania ryzykiem kredytowym) nie wymienionych powyżej, wsparcie i doradztwo na rzecz Spółki w celu zachowania zgodności z prawodawstwem krajowym i jurysdykcją w zakresie usług bankowych i finansowych (np. ustawą o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy).

Opisana Struktura zostanie implementowana w ramach polskiej części Grupy w celu umożliwienia jej poszczególnym Uczestnikom uzyskiwania korzyści płynących:

* z optymalizacji zarządzania ich środkami finansowymi;

* ze zmniejszenia średniego ważonego kosztu finansowania, a poprzez to również zmniejszenia opłat ponoszonych za usługi finansowe i bankowe;

* z uzyskania godziwej stopy zwrotu od generowanych nadwyżek środków pieniężnych.

Z perspektywy Spółki, przystąpienie do opisywanej Struktury będzie oznaczać przede wszystkim zmniejszenie kosztów zewnętrznego finansowania (związanego z możliwością pokrywania ewentualnych ujemnych sald dziennych Spółki) oraz zwiększenie efektywności wykorzystania dziennych nadwyżek Spółki poprzez powierzenie ich zarządzania wyspecjalizowanej instytucji (E. F.).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dla Wnioskodawcy przychodami i odpowiednio kosztami uzyskania przychodów będą kwoty odsetek, którymi zostanie uznany lub obciążony rachunek bieżący Wnioskodawcy stosownie do jego udziału w powstałych każdego dnia roboczego dodatnich lub ujemnych saldach na rachunku pomocniczym Agenta, a ponadto, czy kosztami uzyskania przychodów będą wydatki poniesione z tytułu opłat zapłaconych Bankowi za świadczone w ramach systemu cash poolingu usługi, natomiast pozostałe transfery środków finansowych w ramach systemu cash poolingu nie będą generowały odpowiednio przychodów ani kosztów ich uzyskania na gruncie ustawy o p.d.o.p.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy przychodami i odpowiednio kosztami uzyskania przychodów będą kwoty odsetek, którymi zostanie uznany lub obciążony rachunek bieżący Wnioskodawcy stosownie do jego udziału w powstałych każdego dnia roboczego dodatnich lub ujemnych saldach na rachunku pomocniczym Agenta. Ponadto kosztami uzyskania przychodów będą wydatki poniesione z tytułu opłat zapłaconych Bankowi za świadczone w ramach systemu cash poolingu usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - zwanej dalej "u.p.d.o.p."), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Do przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się także kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Odnosząc się do kosztów uzyskania przychodów - zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Działania podatników muszą w związku z tym zmierzać w celu uzyskania przychodu, być na ten przychód ukierunkowane. Nie tworzą kosztów działania podejmowane w innym celu niż uzyskanie przychodu. Będą natomiast kosztem wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło przychody także w przyszłości. Kosztami będą dlatego zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, aby móc zaliczyć konkretne wydatki do kosztów uzyskania przychodów, niezbędne jest wykazanie związku między ich poniesieniem, a dążeniem do uzyskania przychodów. Wydatki winny również pozostawać w związku z prowadzoną działalnością tak, aby była możliwa ocena oparta na zasadzie logiki i zasad doświadczenia życiowego, że mogą mieć one wpływ na uzyskanie przychodu.

Z zastrzeżenia art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą.

W zamkniętym katalogu kosztów niezaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto między innymi:

* wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów) (...) (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a u.p.d.o.p.),

* naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) (art. 16 ust. 1 pkt 11 u.p.d.o.p.),

* odsetki, prowizje i różnice kursowe od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji (art. 16 ust. 1 pkt 12 u.p.d.o.p.).

Mając na uwadze powyższe, skoro Spółka zawrze umowę cash poolingu w ramach grupy kapitałowej, która ma na celu zwiększenie efektywności zarządzania środkami pieniężnymi i będzie zobowiązana do ponoszenia odsetek, którymi zostanie uznany lub obciążony rachunek bieżący Wnioskodawcy stosownie do jego udziału w powstałych każdego dnia roboczego dodatnich lub ujemnych saldach na rachunku pomocniczym Agenta oraz do zapłaty opłat należnych Bankowi z tytułu świadczonych w ramach systemu cash poolingu usług, będzie miała prawo zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Ww. wydatki pozostają bowiem w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą mającą wpływ na uzyskiwane przychody. Jednocześnie, biorąc pod uwagę przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, środki pieniężne transferowane w ramach umowy cash poolingu, które nie stanowią wydatków na zapłatę odsetek lub prowizji bankowych będą neutralne dla potrzeb ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, tzn. nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów dla celów tego podatku. Zgodnie bowiem z przyjętym orzecznictwem za koszty podatkowe mogą zostać uznane jedynie wydatki o charakterze definitywnym, które nie podlegają zwrotowi (patrz wyrok NSA z dnia 20 marca 1996 r. sygn. SA/Ka 332/95).

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3, 4 i 6 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.