IBPBI/2/423-1158/06/09/MO - Czy ustalając koszty uzyskania przychodu w zakresie objętego aportu należy z kwoty należności, które podlegały konwersji, wyłączyć zawarty w nich podatek VAT i naliczone odsetki?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 czerwca 2009 r.) uzupełnionym w dniu 10 sierpnia 2009 r. oraz w dniu 30 września 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów wskutek konwersji wierzytelności na udziały - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 czerwca 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w skutek konwersji wierzytelności na udziały.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z dnia 30 lipca 2009 r. oraz z dnia 22 września 2009 r. wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 10 sierpnia 2009 r. oraz w dniu 30 września 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka sprzedawała swoje wyroby gotowe do spółki E. w latach 2005-2006. Sprzedaż była dokumentowana fakturami VAT. Odbiorca zalegał z zapłatą części zobowiązań. Kwota zaległych należności składała się z należności netto i należnego podatku VAT oraz odsetek naliczonych z tytułu zaległości w zapłacie. Kwota należności netto została przez Spółkę zaliczona do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym za okresy, w których sprzedaż miała miejsce, naliczone odsetki nie były zaliczone do przychodów podatkowych.

Należności te w 2006 r. ze względu na pogarszającą się sytuację finansową Spółki objęto odpisem aktualizującym, odpisu aktualizującego nie ujęto w kosztach uzyskania przychodu. Dłużnik nie kwestionował zobowiązań. W roku 2007 zostało wszczęte w stosunku do spółki E. postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu. Dnia 16 maja 2007 r. miało miejsce wstępne zgromadzenie wierzycieli, na którym m.in. Spółka poparła propozycje układowe. Spółka przystąpiła do układu, gdyż znała sytuację finansową ostatniego roku firmy E. (jej niewypłacalność) i wiedziała, że w przypadku upadłości z likwidacją należności nie zostaną, w ogóle spłacone. W dniu 6 czerwca 2007 r. Sąd ogłosił upadłość dłużnika z możliwością zawarcia układu oraz zatwierdził układ zawarty 16 maja 2007 r. na wstępnym zgromadzeniu wierzycieli spółki E. Układ przewidywał, dla wierzycieli, których suma wierzytelności przekraczała 10.000 zł konwersję 100 % długów na udziały w spółce E. Spółka należała do grupy wierzycieli, których wierzytelność przekraczała 10.000 zł w związku z tym należności wymagalne na dzień ogłoszenia upadłości zostały skonwertowane na udziały w spółce E. (każde pełne 1.000 zł długu zostało zamienione na jeden udział o wartości nominalnej 1.000 zł, drobna kwota należności nie przekraczająca wartości 1 udziału miała zostać spłacona przez dłużnika). W wyniku konwersji podniesiony został kapitał zakładowy spółki E. i każdy z dłużników otrzymał udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości przysługującej mu wierzytelności, za każde 1000 zł wierzytelności przysługiwał 1 udział. W przypadku spółki skonwertowaną kwotę należności stanowiły opisane wyżej: należności z tytułu sprzedanych wyrobów gotowych składające się z należności netto, należnego podatku VAT i naliczonych odsetek od należności.

Konwersja wierzytelności na udziały została ujawniona w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 14 kwietnia 2008 r. Po dokonaniu wpisu konwersji do Krajowego Rejestru Sądowego rozwiązano utworzone wcześniej odpisy aktualizujące wartość należności (nie zaliczono ich do przychodów podatkowych, gdyż wcześniej nie stanowiły one kosztów podatkowych). Jednocześnie do przychodów podatkowych zaliczono odsetki naliczone, które podlegały konwersji na kapitał.

W dniu 27 czerwca 2008 r. Sąd uchylił układ zawarty na wstępnym zgromadzeniu wierzycieli i zmienił postanowienie z dnia 6 czerwca 2007 r. o ogłoszeniu upadłości z możliwością zawarcia układu na upadłość obejmująca likwidację majątku spółki E. nie zmieniając jednak postanowienia w zakresie konwersji 100 % długów na udziały w spółce E.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 września 2009 r.) wskazano, że udziały w spółce E. Spółka objęła za wkład niepieniężny (w wyniku konwersji wierzytelności na udziały).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy ustalając koszty uzyskania przychodu w zakresie objętego aportu należy z kwoty należności, które podlegały konwersji wyłączyć zawarty w nich podatek VAT i naliczone odsetki... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem wnioskodawcy, od przychodu ustalonego w sposób opisany w pkt 1 należy potrącić koszty jego uzyskania zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy. Zatem koszty uzyskania przychodu w tej transakcji ustalone zostaną w wysokości faktycznie poniesionych niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie udziałów to jest w wysokości wartości wierzytelności, które podlegały konwersji, pomniejszonej o podatek VAT zawarty w konwertowanych należnościach. W uzupełnieniu wniosku z dnia 5 sierpnia 2009 r. wskazano, że naliczone odsetki nie zostaną wyłączone z wartości wierzytelności zaliczanych do kosztów uzyskania przychodu, gdyż na dzień konwersji wierzytelności na udziały odsetki uznano za otrzymane i zaliczono je do przychodów podatkowych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., określanej dalej skrótem "ustawa o p.d.o.p."), za koszty uzyskania przychodów uznaje koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, aby wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., winien pozostawać w związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika oraz nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy, jako wydatek niestanowiący kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o p.d.o.p., w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1o ustawy o p.d.o.p., jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1j.

Wobec powyższego Spółka nie będzie miała prawa zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wartości nominalnej wnoszonej wierzytelności. Zgodnie bowiem z treścią ww. przepisu art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodu na dzień objęcia udziałów są faktycznie poniesione, niezliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodów, wydatki na nabycie składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki. W przedmiotowej sprawie byłyby to wydatki na nabycie przedmiotowej wierzytelności. Skoro jednak wierzytelność nie została nabyta przez Podatnika, lecz powstała wskutek sprzedaży wyrobów własnych (wierzytelność własna), przepis art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy nie będzie miał zastosowania. W przypadku wierzytelności własnych nie ma bowiem wydatków poniesionych na nabycie wierzytelności niezliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów.

Za wydatki faktycznie poniesione o jakich mowa w powołanym wcześniej art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można również uznać odsetek od ww. należności, bowiem nie są one wydatkiem "faktycznie poniesionym".

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy na tle przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że odnośnie spraw będących przedmiotem oznaczonego we wniosku pytania 1 i 3 wydano odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.