IBPBI/2/423-1145/12/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 6 września 2012 r.), uzupełnionym 30 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania ograniczeń w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów wynikających z przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji, zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest prawidłowe.

W dniu 6 września 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie zastosowania ograniczeń w zaliczeniu odsetek do kosztów uzyskania przychodów wynikających z przepisów dotyczących niedostatecznej kapitalizacji, zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 25 października 2012 r. (wpływ do tut. BKIP 30 października 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zamierza zawrzeć umowę o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Usługa świadczona będzie przez Bank na rzecz podmiotów powiązanych z grupy kapitałowej (dalej jako "Grupa kapitałowa"), w skład której wchodzi Spółka. Podmioty powiązane z Grupy kapitałowej w odniesieniu do Spółki mogą być podmiotami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 lub art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Kwalifikowane podmioty powiązane. Umowa o świadczenie usług kompleksowego zarządzania płynnością finansową będzie zawarta pomiędzy Grupą kapitałową, a Bankiem mającym siedzibę w Danii działającym na terytorium Polski poprzez oddział. Możliwe jest również zawarcie umowy z oddziałem tego Banku w innym kraju, w takim przypadku w odniesieniu do stron umowy mających siedzibę w Polsce, umowa ta może być częściowo obsługiwana przez oddział tego Banku zlokalizowany w Polsce. Umowa o zarządzanie płynnością finansową (tzw. umowa cash poolingu) jest umową nienazwaną, której celem jest polepszenie płynności finansowej spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej w prowadzonej działalności gospodarczej. Z perspektywy Spółki zasadniczym elementem przedmiotowej umowy jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem Spółki, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. W tym celu następuje koncentracja środków pieniężnych wszystkich spółek Grupy kapitałowej na jednym rachunku rozliczeniowym.

W celu realizacji powyższych założeń bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy ("Rachunek Rozliczeniowy") dla jednego z podmiotów będących członkiem Grupy kapitałowej. Jednocześnie bank otworzy szereg rachunków dodatkowych ("Rachunki Dodatkowe"), związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Rozliczeniowym. Posiadaczami Rachunków Dodatkowych będą wszystkie podmioty z Grupy kapitałowej, z którymi bank zawrze umowę o zarządzanie płynnością finansową. Wskazane rachunki prowadzone będą w PLN. Przy czym, Rachunki Dodatkowe mogą być otwarte w wielu krajach, w tym, w innych krajach niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Rozliczeniowy. Wpłaty dokonywane na własny Rachunek Dodatkowy przez Spółkę będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym. Bank będzie przenosił saldo dodatnie Rachunku Dodatkowego Spółki na Rachunek Rozliczeniowy. Jednocześnie każdorazowe wypłaty z Rachunku Dodatkowego dokonywane przez Spółkę będą zmniejszały saldo środków pieniężnych na Rachunku Rozliczeniowym. Wysokość wypłat dokonywanych przez Spółkę z Rachunku Dodatkowego ograniczona jest wysokością limitu ustalonego pomiędzy Spółką a właścicielem Rachunku Rozliczeniowego a także wysokością limitu ustalonego pomiędzy bankiem a właścicielem Rachunku Rozliczeniowego dla wszystkich spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej. Na podstawie ustaleń ze Spółką oraz właścicielem Rachunku Rozliczeniowego, Bank będzie wyliczał w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Rozliczeniowym, a następnie saldo odsetek należnych/płatnych przez Spółkę obliczonych na podstawie środków pieniężnych wpłacanych lub wypłacanych przez nią w trakcie trwania Umowy o zarządzanie płynnością finansową na Rachunek Dodatkowy i przekazywanych na Rachunek Rozliczeniowy. W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę wypłat lub wpłat bezpośrednio na Rachunek Rozliczeniowy. Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank pobiera wynagrodzenie. Podmiot będący posiadaczem Rachunku Rozliczeniowego może być wobec Spółki również Kwalifikowanym podmiotem powiązanym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w przedstawionej strukturze zarządzania płynnością finansową mogą być w całości zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki i tym samym nie będą miały do nich zastosowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 ustawy o p.d.o.p. dotyczące niedostatecznej kapitalizacji.

Zdaniem Spółki, w wyniku przystąpienia do umowy o zarządzania płynnością finansową, Spółka będzie otrzymywała/płaciła odsetki na rzecz Banku. Wypłacane odsetki związane będą z całokształtem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę i spełniać będą definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. dalej określana: "u.p.d.o.p."). Tym samym wypłacane odsetki będą mogły zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów podatkowych.

Ponadto, zdaniem Spółki, do odsetek ponoszonych na rzecz Banku zgodnie z zawartą przez Spółkę umową o zarządzanie płynnością finansową nie znajdą zastosowania przepisy u.p.d.o.p. dotyczące niedostatecznej kapitalizacji.

Przepisy u.p.d.o.p. implementują do polskiego systemu instytucję tzw. "niedostatecznej kapitalizacji", której istotą jest ograniczenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczek udzielanych podatnikowi przez Kwalifikowane podmioty powiązane, o ile takie odsetki przekraczają wartość wskazaną w przepisach podatkowych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 u.p.d.o.p., do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki. Jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 61 u.p.d.o.p., do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mnie) niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek.

Jednocześnie, w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. wskazano, iż przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. Na potrzeby niedostatecznej kapitalizacji, przez pożyczkę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Zdaniem Spółki, konstrukcja umowy o zarządzanie płynnością finansową, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących spółek, nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki wskazanych w art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. W przedmiotowym systemie zarządzania płynnością niektóre spółki Grupy kapitałowej mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inne mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich spółek Grupy kapitałowej powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia lub realizacji umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Spółka jako uczestnik systemu zarządzania płynnością, posiadając wolne środki, przekazuje je na swój Rachunek Dodatkowy. Następnie środki te są transferowane przez bank na Rachunek Rozliczeniowy i na tej podstawie wyliczane jest saldo należności (zadłużenia) w stosunku do banku. Spółka dokonując wpłaty na Rachunek Dodatkowy nie wskazuje przez kogo (przez który podmiot z Grupy kapitałowej) środki te mają być wykorzystane. I na odwrót, w przypadku otrzymania przez Spółkę środków kompensujących niedobór środków pieniężnych, który pojawił się na Rachunku Dodatkowym, Spółka nie posiada informacji, od jakiego podmiotu z Grupy faktycznie te środki pochodzą.

W opinii Spółki, nie można również łączyć wpłat i wypłat dokonywanych na/z Rachunku Dodatkowego zwiększających/zmniejszających saldo na Rachunku Rozliczeniowym, z obowiązkiem ustalenia jakiejkolwiek relacji prawnej pomiędzy Spółką a podmiotem z Grupy posiadającym Rachunek Rozliczeniowy. Spółka nie dokonuje bowiem w sposób samodzielny płatności na Rachunek Rozliczeniowy, jak również nie otrzymuje takich płatności z tego rachunku.

Zdaniem Spółki, realizowane przepływy pieniężne z Rachunku Dodatkowego na Rachunek Rozliczeniowy i odwrotnie są częścią kompleksowej umowy zarządzania płynnością finansową zawartej ze wszystkimi podmiotami z Grupy kapitałowej oraz z Bankiem i z tytułu tych przepływów, obsługiwanych przez Bank, nie powstaje stosunek prawny oparty na umowie pożyczki (lub jakiejkolwiek innej umowie zrównanej z tą umową) w świetle art. 16 ust. 7b u.p.d.o.p. W konsekwencji, do opisywanego stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego) nie mogą znaleźć zastosowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 u.p.d.o.p. wskazujące na ograniczenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek w związku z udzieleniem pożyczki przez udziałowca (akcjonariusza).

Przedstawione powyżej stanowisko, zgodnie z którym odsetki wypłacane w ramach umów o zarządzanie płynnością finansową nie są objęte ograniczeniami wynikającymi z art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 u.p.d.o.p. potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, m.in. w:

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 lipca 2012 r. Znak: IPTPB3/423-180/12-2/MF),

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 czerwca 2012 r. Znak: IPTPB3/423-121/12-2/IR), czy też

* interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2012 r. Znak: IPPB5/423-185/12-2/JC).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.