IBPBI/2/423-1107/09/PC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 21 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia opłaty wstępnej do kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 września 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia opłaty wstępnej do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła umowy leasingowe na zakup autobusów. Spółka podlega obowiązkowemu badaniu bilansu, prowadzi księgi rachunkowe. Umowy leasingowe spełniają warunki określone w art. 17b ust. 1 o podatku dochodowym od osób prawnych (mylnie powołanym we wniosku jako art. 176 ust. 1). Umowy leasingu mają ściśle określony czas trwania.

W wyniku zawartych umów Spółka poniosła wydatek związany z zapłatą opłaty wstępnej (opłata inicjalna). W okresie 2008-2009 Spółka zawarła 17 umów leasingowych z opłatami wstępnymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty wstępne należy zaliczyć jednorazowo w koszty w dacie faktury dokumentującej opłatę wstępną, czy rozliczać proporcjonalnie do długości okresu obowiązywania zgodnego z umową leasingu poprzez międzyokresowe rozliczenie kosztów w czasie.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłata wstępna jako opłata inicjalna jest opłacana przez korzystającego, nie dotyczy samego trwania umowy lecz w ogóle prawa do korzystania z usługi leasingowej. Powinna więc zostać zaliczona do kosztów jednorazowo w momencie otrzymania faktury.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stron umowy leasingu reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - określana w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p.").

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o p.d.o.p., ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Na podstawie art. 17b ust. 1 ustawy o p.d.o.p., opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

* została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz

* suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jest to umowa określana jako umowa tzw. leasingu operacyjnego.

W myśl art. 17b ust. 2 ustawy o p.d.o.p., jeżeli jednak finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

* art. 6,

* przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,

* art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym (Dz. U. z 1997 r. Nr 26, poz. 143 z późn. zm.),

* do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 17f-17h.

Biorąc pod uwagę powyższe, jeżeli przedmiotowa umowa zawarta przez Spółkę spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 ww. ustawy oraz finansujący nie korzysta z wymienionych w ust. 2 zwolnień, wówczas wszystkie opłaty ustalone w umowie leasingu w podstawowym okresie umowy, w tym opłata wstępna, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu.

Cytowane powyżej przepisy nie precyzują, w którym momencie korzystający winien zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów opłaty wynikające z umów leasingu. Rozstrzygając kwestie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wstępnych opłat leasingowych, należy brać pod uwagę ogólne zasady potrącalności kosztów, które zostały wskazane w art. 15 ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Z dniem 1 stycznia 2007 r. ustawodawca wprowadził do treści ustawy o p.d.o.p. odrębne uregulowania odnośnie kosztów uzyskania przychodów bezpośrednich i pośrednich. Rozróżnienie to ma istotne znaczenie m.in. z punktu widzenia ich potrącalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl natomiast art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Nie ulega wątpliwości, iż ponoszona przez Wnioskodawcę opłata wstępna nie ma bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, lecz jej poniesienie warunkuje możliwość korzystania z przedmiotu leasingu, a więc pośrednio wpływa na uzyskanie przychodu. Jednocześnie Spółka wskazała, iż dotyczy ona w ogóle prawa do korzystania z usługi leasingowej, a zatem wbrew Jej twierdzeniom opłata odnosi się do całego okresu trwania umowy leasingowej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Spółka powinna podzielić koszty opłaty wstępnej proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczy (okresu na który została zawarta umowa) i w tej proporcji zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poszczególnych okresów - zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p. Opłata ta nie może więc zostać zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w całości, w momencie jej poniesienia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego jest więc nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.