IBPBI/2/423-1105/14/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 8 września 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka posiada zakład w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu - jest prawidłowe.

W dniu 11 września 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka posiada zakład w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zajmuje się sprzedażą odzieży oraz akcesoriów oznaczonych oznaczeniem handlowym, do którego uprawnienia przysługują Spółce. Działalność Spółki jest prowadzona między innymi w sieci sklepów zlokalizowanych w szczególności w galeriach handlowych na terenie Polski Spółka posiada siedzibę na terytorium Polski i podlega w Polsce niegraniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej "Ustawa CIT"), tj. podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Zarząd Spółki zamierza podjąć decyzję o powołaniu oddziału zagranicznego na terenie Republiki Czeskiej (zwany dalej "Oddział Spółki"). Oddział Spółki, powołany na podstawie czeskich przepisów, będzie miał takie same prawa i obowiązki jak inne czeskie osoby prawne, mimo, że nie będzie posiadał własnej osobowości prawnej. Od spółek prawa handlowego bowiem oddział różni się tym, że przy jego rejestracji nie wnosi się kapitału zakładowego, używa on firmy swego założyciela oraz nie powołuje osoby sprawującej zarząd, lecz mianuje kierownika oddziału. Na terenie Republiki Czeskiej Spółka zamierza złożyć wniosek o wpis do ewidencji działalności gospodarczej oraz wniosek o rejestrację w sądzie rejestrowym w Rejestrze handlowym. Zamierza również powołać Kierownika Oddziału oraz podpisać umowę najmu lokalu jaki będzie stanowił siedzibę Oddziału Spółki. Spółka zamierza dokonać również rejestracji Oddziału dla celów podatkowych (podatek dochodowy oraz podatek VAT) na terytorium Republiki Czeskiej. Powyższą decyzję spółka ma zamiar podjąć w związku z faktem, że Spółka poprzez Oddział Spółki zamierza podpisać umowę o współpracy z podmiotem (zwanym dalej "X") posiadającym siedzibę na terytorium Republiki Czeskiej i podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Republice Czeskiej. Przedmiotem umowy będzie prowadzenie przez X działalności gospodarczej polegającej na stałym pośredniczeniu pomiędzy Oddziałem Spółki oraz klientami przy zawieraniu umów sprzedaży towarów, przy czym czynności te będą wykonywane przez X wyłącznie przy wykorzystaniu sklepów zlokalizowanych w galeriach handlowych na terenie Republiki Czeskiej. X będzie zobowiązany do prowadzenia sklepu w oparciu o standardy dotyczące całej sieci salonów Spółki, przy wykorzystaniu oznaczenia handlowego oraz udostępnianego przez Spółkę know-how. X we własnym imieniu zawrze umowę najmu lokalu handlowego i będzie ponosił koszty czynszu wynikające z tej umowy. X poniesie koszty wykonania projektu aranżacji sklepu, jak również koszt wykonania aranżacji. X wyposaży salon w elementy takie jak: instalacje techniczne, meble, odpowiednią linię internetową oraz telefoniczną, aparaturę muzyczną, manekiny i inne wyposażenie ruchome. X również we własnym imieniu i na własny rachunek będzie zawierać umowy o pracę z pracownikami sklepu. X niezależnie od włączenia do sieci salonów i występowania na zewnątrz pod oznaczeniami handlowymi Spółki pozostanie prawnie i gospodarczo niezależnym podmiotem. X w stosunkach z klientami sklepu, zbywając towary, będzie występował jako pełnomocnik Oddziału Spółki, działał w jej imieniu i na jej rachunek. Klient salonu będzie nabywać własność towaru bezpośrednio od Oddziału Spółki. Oddział Spółki zamierza zainstalować na własny koszt w sklepie kasę fiskalną (zgłoszoną przez Oddział Spółki do czeskiego urzędu skarbowego) oraz urządzenia do obsługi kart płatniczych, jak również zaopatrzyć sklep w towary. Oddział Spółki dostarczy na koszt X lub X zakupi we własnym imieniu system informatyczny niezbędny do prawidłowej i zgodnej z przepisami ewidencji sprzedaży, wpływów gotówki, stanów magazynowych, rotacji towarów. Oddział Spółki poniesie koszty: prowizji od transakcji dokonanych kartami płatniczymi, koszty transportu towaru, koszty utargów do banku, koszty przesyłek kurierskich (przesyłki zawierające dokumentację księgową, w szczególności raporty kasowe, raporty sprzedaży fiskalnej). Oddział Spółki pozostanie właścicielem towaru będącego przedmiotem dostaw do momentu jego sprzedaży klientowi oraz będzie ustalać ceny sprzedaży. Oddział Spółki upoważni X do odbioru od klientów sklepu ceny należnej Oddziałowi Spółki za sprzedaż towarów zrealizowaną za pośrednictwem X. Wpływy gotówkowe uzyskane od klientów sklepu X jest zobowiązany przekazywać Oddziałowi Spółki lub konwojentom wskazanym przez Oddział Spółki, albo wpłacać na rachunek bankowy Oddziału Spółki. Oddział Spółki z tytułu sprzedaży towarów na podstawie opisanej wyżej umowy zapłaci X prowizję określoną w wysokości ustalonej wartości procentowej przychodów netto uzyskanych od klientów sklepu. X zapłaci Oddziałowi Spółki opłaty: z tytułu korzystania z nazwy handlowej (oznaczenia handlowego), za korzystanie z know-how, za dodatkowe usługi wykonywane przez Oddział Spółki na rzecz X, za usługi serwisowe. Ponadto Oddział Spółki zamierza podpisać umowę o świadczenie usług księgowych z Biurem Rachunkowym z siedzibą w Republice Czeskiej (zwanym dalej "Biuro"). Zakres świadczenia usług świadczonych przez Biuro będzie obejmował usługi w zakresie obsługi księgowo - rachunkowej oraz doradztwa podatkowego obejmującego wszelkie transakcje odbywające się na terytorium Republiki Czeskiej. Biuro będzie posiadało pełnomocnictwo od Oddziału Spółki do składania w imieniu Oddziału Spółki wszelkich deklaracji podatkowych, reprezentowania Spółki przed czeskimi organami podatkowymi oraz składania wyjaśnień przed czeskimi organami podatkowymi. Oddział Spółki zamierza ponadto otworzyć rachunek bankowy w czeskim oddziale banku, prowadzony w walucie czeskiej, na który wpłacane byłyby utargi ze sklepów prowadzonych przez X oraz wpływy z kart płatniczych klientów sklepów prowadzonych przez X. W związku z planowanymi działaniami, tj. przede wszystkim planowanym podpisaniem umowy o współpracy na warunkach opisanych powyżej z X (podmiot czeski), Spółka zamierza rozpoznać zagraniczny zakład prowadzący działalność na terenie Republiki Czeskiej. Sprzedaż towarów w sklepach zlokalizowanych na terenie Republiki Czeskiej oraz inne transakcje związane z wymienionymi wyżej umowami jakie Spółka ma zamiar zawrzeć będą dokonywane przy zastosowaniu czeskiego numeru identyfikacji podatkowej (DIC). Ponadto z uwagi na fakt, że oddział stanowił będzie samodzielnie działającą, wyodrębnioną majątkowo i księgowo samobilansującą się jednostkę organizacyjną, Biuro będzie prowadziło ewidencję rachunkową i podatkową Oddziału Spółki według przepisów czeskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka posiada zakład zagraniczny na terenie Republiki Czeskiej w rozumieniu Ustawy CIT oraz Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zdaniem Spółki, będzie posiadać na terenie Republiki Czeskiej zakład zagraniczny w rozumieniu Ustawy CIT oraz Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 11 Ustawy CIT, zagraniczny zakład to stała placówka, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabryka, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych. Zakład to również plac budowy, budowa, montaż lub instalacja, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa. Zakład oznacza również osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje. Jednak pierwszeństwo stosowania definicji zagranicznego zakładu mają postanowienia zawarte w umowie między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu sporządzonej w Warszawie 13 września 2011 r. (zwana dalej "Umową"). Pojęcie zakładu zostało zdefiniowane w art. 5 ust. 1 Umowy i oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. Art. 5 ust. 2 Umowy mówi również, że określenie "zakład" obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom lub każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Zagraniczny oddział będzie wyodrębnioną organizacyjnie samobilansującą się jednostką. Będzie sporządzać sprawozdanie według czeskiej ustawy o rachunkowości. Dochody uzyskane przez Oddział Spółki na terenie Republiki Czeskiej podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Republice Czeskiej. Ponadto dochody oddziału będą opodatkowane w Republice Czeskiej tylko w takim stopniu, w jakim dochody te mogą być przypisane temu Oddziałowi. Przy ustalaniu dochodów oddziału uwzględnione będą wszystkie koszty służące uzyskaniu tych dochodów, także część kosztów ogólnych jednostki macierzystej (centrali).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z definicją zakładu zagranicznego, zawartą w art. 4a pkt 11 u.p.d.o.p., pojęcie to oznacza:

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczypospolita Polska, stanowi inaczej.

W niniejszej sprawie zastosowanie znajduje Umowa z dnia 13 września 2011 r. zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2012 r. poz. 991, dalej "umowa polsko - czeska").

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-czeskiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Oznacza to, że zyski Spółki podlegają opodatkowaniu w Polsce, chyba, że prowadzi ona w Czechach działalność poprzez położony tam zakład; w takim przypadku, jego zyski w części, w jakiej można je przypisać działalności tego zakładu, mogą być opodatkowane we Czechach.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko - czeskiej, w rozumieniu niniejszej Umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko - czeskiej, określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

Ponadto w myśl art. 5 ust. 3 umowy polsko - czeskiej, określenie "zakład" ponadto obejmuje:

Jednakże od ogólnej zasady istnienia zakładu istnieje szereg wyłączeń.

W myśl art. 5 ust. 4 umowy polsko - czeskiej, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, określenie "zakład" nie obejmuje:

Ponadto zgodnie z art. 5 ust. 5 umowy polsko - czeskiej, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba - z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela, o którym mowa w ustępie 6 - działa w imieniu przedsiębiorstwa i posiada, oraz zwyczajowo wykonuje, pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, wówczas uważa się, że to przedsiębiorstwo posiada w tym Państwie zakład w zakresie każdego rodzaju działalności, którą osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Z kolei w myśl art. 5 ust. 6 umowy polsko - czeskiej, nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że podejmuje ono w tym Państwie czynności za pośrednictwem pośrednika, generalnego komisanta albo jakiegokolwiek innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem, że osoby te działają w ramach swojej zwykłej działalności.

W myśl art. 5 ust. 7 umowy polsko - czeskiej, fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, albo która prowadzi działalność w tym drugim Państwie (przez posiadany tam zakład albo w inny sposób), nie wystarcza, aby którąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.

Pomocnym w interpretacji zapisów konwencji może być też tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W pkt 21 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD (z dnia 22 lipca 2010 r. ABC a Wolters Kluwer business, Warszawa 2011) wskazano, że "Ustęp ten wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zawartej w ust. 1 i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy lub pomocniczy charakter. W pkt c) mówi się jasno, co stanowi ograniczenie zakresu definicji zawartej w ust. 1. Postanowienie w pkt f) przewiduje, że nawet połączenie działalności wymienionej w pkt od a) do e) w tej samej stałej placówce nie może być powodem uważania jej za zakład, pod warunkiem, że całokształt działalności stałej placówki wynikający z takiego połączenia ma przygotowawczy lub pomocniczy charakter. Tak więc celem postanowień ust. 4 jest zapobieżenie sytuacji, w której przedsiębiorstwo jednego państwa jest opodatkowane w drugim państwie, jeżeli prowadzi ono w tym drugim państwie działalność o charakterze czysto przygotowawczym lub pomocniczym."

Natomiast pkt 23 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, stwierdza, "Punkt e) zawiera postanowienie, że stała placówka, za pośrednictwem której przedsiębiorstwo wykonuje jedynie działalność o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym, nie jest zakładem. Redakcja tego punktu sprawia, iż zbędne jest długie wyliczanie przykładów. Co więcej, postanowienie to wnosi ogólnie sformułowany wyjątek do definicji zawartej w ust. 1 i daje kryterium selektywne pozwalające zdefiniować to, co stanowi zakład. W znacznym stopniu ogranicza tę definicję i wyklucza z jej szerokiego zakresu wiele form organizacji handlowych, które - choć działają za pośrednictwem stałych placówek - nie mogą być uważane za zakład. Uznaje się, że taka placówka może przyczynić się do wydajności przedsiębiorstwa, lecz te usługi są zbyt odległe od aktualnego uzyskiwania zysków, aby można było przypisać takiej stałej placówce jakąkolwiek konkretną część tych zysków. Dla przykładu można podać stałą placówkę wykorzystywaną wyłącznie do celów reklamowych, do dostarczania informacji, prowadzenia prac badawczych lub nadzorowania wykonania kontraktu w zakresie patentu lub know-how, jeżeli taka działalność ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy."

Ponadto pkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, stwierdza, że "Często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która nie ma takiego charakteru. Kryterium decydujące polega na stwierdzeniu, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. Należy więc zbadać każdy przypadek oddzielnie. Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym."

Z ogólnej definicji zakładu zawartej w art. 5 umowy polsko-czeskiej wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

* istnienie miejsca, gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

* stały charakter takiej placówki,

* wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Z informacji zawartych w opisie zdarzenia przyszłego wynika, że działalność Spółki prowadzona przez Odział na terenie Czech spełniać będzie warunki istnienia placówki (stałego miejsca prowadzenia działalności), jak również planowane czynności wykonywane za pomocą Oddziału nie będą mieć przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Zatem działalność Oddziału Spółki na terenie Czech stanowi zakład w rozumieniu u.p.d.o.p. i umowy polsko-czeskiej.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.