IBPBI/2/423-1081/09/BG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 16 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów Spółki, jako wspólnika Spółki komandytowej, w związku ze sprzedażą przez Spółkę komandytową nieruchomości wniesionej do Spółki komandytowej jako wkład niepieniężny - jest prawidłowe.

W dniu 16 września 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów Spółki, jako wspólnika Spółki komandytowej, w związku ze sprzedażą przez Spółkę komandytową nieruchomości wniesionej do Spółki komandytowej jako wkład niepieniężny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka realizuje projekt inwestycyjny z zakresu budownictwa mieszkaniowego.

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka rozważa wniesienie zbudowanych w ramach projektu nieruchomości (dalej określane zbiorczo: "Nieruchomość") w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowo powstałej spółki komandytowej (dalej: "Spółka komandytowa"), w której jako wspólnik nabędzie większościowe prawo do udziału w zysku.

W przyszłości rozważane jest zbycie przez Spółkę komandytową Nieruchomości nabytej tytułem wkładu niepieniężnego.

Ze względu na planowaną sprzedaż Nieruchomości, budynki wchodzące w skład Nieruchomości nie będą podlegać amortyzacji podatkowej w Spółce komandytowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób w przedmiotowym stanie faktycznym ustalić podatkowe koszty uzyskania przychodu Spółki - jako wspólnika Spółki komandytowej - w związku ze sprzedażą przez Spółkę komandytową Nieruchomości wniesionej do Spółki komandytowej jako wkład niepieniężny.

Zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez Spółkę komandytową, do kosztów uzyskania przychodów Spółka - jako wspólnik Spółki komandytowej - będzie mogła zaliczyć przypadającą na nią proporcjonalnie do prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej wartość Nieruchomości ustaloną przez wspólników w umowie Spółki komandytowej, nie wyższą jednak od jej wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowa jest spółką osobową. Spółki takie są transparentne podatkowo - podatnikami z tytułu dochodów wypracowanych przez takie spółki są natomiast ich wspólnicy, proporcjonalnie do posiadanego udziału.

W sytuacji, gdy wspólnikiem spółki osobowej jest osoba prawna, zasady alokacji przychodów i kosztów spółki osobowej do poszczególnych wspólników określa art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej "ustawa CIT"). Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z wspomnianym przepisem, alokacji dokonuje się na poziomie kalkulacyjnym, tj. poprzez odpowiedni podział kosztów i przychodów - zarówno tych uwzględnianych, jak i tych nieuwzględnianych dla potrzeb kalkulacji zobowiązania podatkowego.

Przy ustalaniu dochodu Spółki do opodatkowania z tytułu sprzedaży Nieruchomości należy - zdaniem Spółki - posiłkować się zasadą ogólną, wyrażoną w art. 7 ust. 2 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem dochodem (a więc także dochodem z tytułu sprzedaży składnika majątku przez Spółkę komandytową) będzie nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Oczywiście, zarówno przychody jak i koszty uzyskania przychodów powinny być przyporządkowane do Spółki proporcjonalnie do posiadanego udziału w Spółce komandytowej.

Przychodem w analizowanej sytuacji będzie cena sprzedaży Nieruchomości. Cena ta, stosownie do art. 14 Ustawy CIT, nie powinna bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiegać od wartości rynkowej Nieruchomości, określonej na moment sprzedaży. Jeśli natomiast chodzi o koszty uzyskania przychodów, to stosownie do ogólnej regulacji - wynikającej z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT - kosztami tymi będą koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT).

Brak w Ustawie CIT uregulowań odnoszących się do kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez spółkę prawa cywilnego bądź handlowego składników majątkowych, otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego (aportu).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych są wydatki na ich nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie (z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów), zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT. Użyte w przytoczonym przepisie odwołanie do "odpisów amortyzacyjnych" oraz "aktualizacji" świadczy zdaniem Spółki, iż kosztem uzyskania przychodu ze zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość początkowa ujawniona w ewidencji.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, wartością początkową środków trwałych i wartości niematerialnych wniesionych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jest wartość ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej. Zdaniem Spółki przepis ten w braku wyraźnego uregulowania w Ustawie CIT należy odpowiednio stosować również w odniesieniu do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej.

Za takim rozwiązaniem przemawia również wykładnia systemowa, odwołująca się do uregulowań ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: "Ustawa PIT"). W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, w przypadku środków trwałych wniesionych tytułem wkładu niepieniężnego do osobowej spółki handlowej ich wartość początkową stanowi ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Zdaniem Spółki, podobnie traktowane powinny być w tym zakresie środki trwale wniesione do spółki osobowej przez wspólników - osoby prawne, w celu zapewnienia równego traktowania wspólników spółek osobowych (bez względu na charakter ich podmiotowości prawnej).

Uregulowania art. 16g ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) Ustawy CIT nie znajdą bezpośrednio zastosowania w ocenie przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego. Jednak, zdaniem Spółki, należy zastosować je analogicznie, w konsekwencji czego kosztem uzyskania przychodów ze zbycia przez spółkę osobową środków trwałych otrzymanych w postaci wkładu niepieniężnego powinna być wartość określona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, w przypadku środków trwałych, od wartości których odpisy takie były dokonywane.

Stanowisko takie znalazło wyraz m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2000 r. (znak: ILPB3/423-232/09-3/MM), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2009 r. (znak: IPPB3/423-184/08-2/MS) oraz z dnia 20 marca 2009 r. (znak: IPPB3/423-9/09-2/MS), pisma Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 maja 2008 r. (znak: IBPB3/423-92/08/AM), a także pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 listopada 2007 r. (znak: ITPB3/423-61/07/DK).

Zdaniem Spółki, analogicznie jak przyjmuje się w odniesieniu do środków trwałych, również w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową składników majątku nie zaliczonych przez tę spółkę do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w formie wkładu niepieniężnego, kosztem uzyskania przychodów powinna być wartość tych składników majątkowych, ustalona dla celów ewidencji spółki osobowej (tj. przyjęta w księgach tej spółki) na moment otrzymania wkładu niepieniężnego, w wysokości nie przekraczającej wartości rynkowej.

Zaprezentowany pogląd podzielany jest również przez organy podatkowe, w tym m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 lutego 2009 r. znak: IPPB3/423-1618b/08-2/k.k., w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 marca 2009 r. (znak: IBPBI/2/423-1219/08/PH) oraz z dnia 3 lutego 2009 r. (znak: IBPBI/2/423-1069/08/CzP), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 października 2008 r. (znak: IPPB3/423-1069/08-2/MS) oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 października 2008 r. (znak: ILPB3/423-411/08-3/HS).

W świetle powyższego. Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że w przypadku sprzedaży Nieruchomości, wniesionej aportem do Spółki komandytowej, kosztem uzyskania przychodu dla Spółki będzie przypadająca na Spółkę w proporcji do udziału w Spółce komandytowej:

* wartość początkowa gruntu (stanowiącego z mocy ustawy środek trwały), ustalona w umowie Spółki komandytowej, nie wyższa od jego wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu,

* wartość budynków wchodzących w skład Nieruchomości ustalona przez wspólników w umowie Spółki komandytowej na dzień wniesienia tej Nieruchomości, jako wkładu niepieniężnego, nie wyższa jednak od jej wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.