IBPBI/2/423-1011/11/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2011 r. (data wpływu do tut. Organu 12 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawa do odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za rok, w którym nastąpiło potrącenie podatku - jest prawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2011 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawa do odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za rok, w którym nastąpiło potrącenie podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca na podstawie umowy zawartej z kontrahentem mającym siedzibę na terytorium Grecji i nieposiadającym zakładu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej świadczy usługi polegające na udostępnianiu kontrahentowi greckiemu infrastruktury w dwóch D. - Podstawowym i Zapasowym w postaci serwerów, infrastruktury sieciowej i zasilającej, niezbędnej do prawidłowego funkcjonowania aplikacji kontrahenta zainstalowanych na danym sprzęcie.

W szczególności, usługi świadczone przez Wnioskodawcę polegają na:

* konserwacji sprzętu dla osiągnięcia uzgodnionego poziomu dostępności platformy,

* utrzymaniu systemu operacyjnego,

* instalacji nowych wersji oraz poprawek do komponentów systemu operacyjnego w celu zapewnienia niezbędnej stabilności pracy,

* monitorowaniu użycia podstawowych zasobów systemowych (procesor, pamięć, dyski) oraz raportowaniu miesięcznym,

* eskalacji osiągnięcia poziomów alarmowych dla poszczególnych parametrów zgodnie z rekomendacjami dostawcy,

* monitorowaniu podstawowych parametrów wydajności (czasy odpowiedzi, throughput) i strojeniu systemu oraz raportowaniu miesięcznym,

* zarządzaniu kontami o wysokich uprawnieniach oraz zapewnienie wymaganego poziomu monitoringu, zarządzanie konfiguracją serwera,

* tworzeniu, wykonywaniu i monitorowaniu wymaganych procedur zabezpieczenia dla udostępnianych środowisk systemowych.

Wnioskodawca dostarcza również usługę polegającą na sporządzaniu i przechowywaniu kopii zapasowych danych znajdujących się na danym systemie na wypadek awarii. W celu świadczenia ww. usług Spółka udostępnia do dyspozycji Klienta....

W celu wykonania swoich zobowiązań zapisanych w umowie kontrahent udostępnia Spółce oprogramowanie na okres obowiązywania umowy.

Kontrahent grecki powołując się na postanowienia art. 12 umowy sporządzonej w dniu 20 listopada 1987 r. zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Greckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1991 r. Nr 120, poz. 524) - zwanej dalej "u.p.o." przyjmuje, że w opisywanym przypadku powstają należności licencyjne. W związku z tym, od wynagrodzenia przysługującego Spółce pobiera zryczałtowany "podatek u źródła" w wysokości 10% kwoty brutto tych należności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy grecki kontrahent zgodnie z umową zawartą między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Greckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku zakwalifikował świadczone przez Spółkę usługi jako należności licencyjne i w związku z tym potrąca zryczałtowany podatek u źródła, Wnioskodawca ma prawo zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 pkt 2 ww. umowy oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odliczyć potrącony przez kontrahenta zagranicznego podatek u źródła w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8) za rok, w którym nastąpiło potrącenie podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) - zwanej dalej "u.p.d.o.p." podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 20 ust. 1 u.p.d.o.p., jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, dochody te łączy się z dochodami osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Dyspozycja wyżej przywołanego art. 20 ust. 1 obejmuje swą treścią podatników o których mowa w art. 3 ust. 1 tej samej ustawy, a więc podatników posiadających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegających obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, do grona których niewątpliwie Wnioskodawca się zalicza.

Ponadto, jak wynika z treści przepisu art. 20 ust. 1 u.p.d.o.p., możliwość skorzystania z zaliczenia podatku zapłaconego za granicą na poczet podatku w Polsce uzależniona jest od następujących warunków:

* podatnik osiąga dochód za granicą,

* dochód ten w obcym państwie podlegać musi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.o, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Stosownie do treści art. 7 ust. 7 u.p.o. jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, do których stosuje się odrębne uregulowania w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.

Zatem biorąc pod uwagę brzmienie art. 7 ust. 11 i ust. 7 u.p.o. zasada, zgodnie z którą zyski przedsiębiorstwa powinny być opodatkowane tylko w państwie rezydencji, doznaje ograniczenia w przypadku dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem zakładu oraz dochodów, które są zaliczane do dochodów określonych w tak zwanych artykułach specjalnych (np. art. 10 dotyczący dywidend, art. 11 dotyczący odsetek, art. 12 dotyczący należności licencyjnych).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.o. należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Stosownie zaś do art. 12 ust. 5 u.p.o. uważa się, że należności licencyjne powstają w Umawiającym się Państwie, gdy płatnikiem jest to Państwo. Art. 12 ust. 2 u.p.o. stanowi jednakże, że należności te mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy odbiorca tych należności jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekraczać 10 procent kwoty brutto tych należności. Właściwe władze Umawiających się Państw ustalą w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

Jeśli zaś chodzi o określenie "należności licencyjne", to zostało ono zdefiniowane w art. 12 ust. 3 u.p.o. i oznacza wszelkiego rodzaju należności, które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, do patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego albo za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Definicja określenia "należności licencyjne" w Projekcie konwencji z 1963 r. i w Modelowej konwencji z 1977 r. obejmuje opłaty "za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego"; następnie wzmianka o opłatach z tego tytułu została z definicji usunięta. Ze względu na istotę dochodu z dzierżawy urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych oraz z dzierżawienia kontenerów, Komitet Spraw Podatkowych postanowił wyłączyć dochód z takiej dzierżawy z definicji określenia "należności licencyjne", a następnie usunąć go z zakresu stosowania artykułu 12. Chodzi o to, aby do takiego dochodu miały zastosowanie normy opodatkowania dotyczące zysków przedsiębiorstwa, zgodnie z regułami określonymi w artykułach 5 i 7.

W tym kontekście należy jednak podkreślić, że:

Z powyższego wynika, że zarówno, Polska jak i Grecja postanowiły, żeby w zawieranych przez te państwa umowach pojęcie "należności licencyjnych" zdefiniowane było szerzej, niż wynika to z obecnie obowiązującej Konwencji Modelowej OECD.

Należy też zaznaczyć, że zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.o, przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, każde określenie, o ile nie zostało zdefiniowane powyżej, będzie miało takie znaczenie, jakie posiada zgodnie z prawem danego Umawiającego się Państwa w zakresie podatków, których dotyczy umowa. Sformułowanie tego artykułu pozostawia więc właściwym organom pewien margines swobody.

Powyższe okoliczności wskazują na to, że Grecja zgodnie z u.p.o. oraz wewnętrznym prawodawstwem ma możliwość zakwalifikowania czynności wykonywanych przez Spółkę na rzecz greckiego kontrahenta jako "należności licencyjnych", co w konsekwencji wiąże się z potrąceniem przez niego podatku u źródła. Skoro tak, to w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia art. 24 ust. 1 pkt 2 u.p.o. i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.p.

Z art. 24 ust. 1 pkt 2 u.p.o. wynika, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód który zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany w Grecji, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Grecji. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem potrącenia i która odpowiednio przypada na dochód uzyskany w Grecji.

W myśl art. 20 ust. 1 u.p.d.o.p., jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że jeżeli z tytułu wykonywanych przez Spółkę usług jest pobierany podatek u źródła przez greckiego kontrahenta, to zgodnie z przepisami art. 24 ust. 1 pkt 2 u.p.o. oraz zgodnie z dyspozycją art. 20 ust. 1 u.p.d.o.p., Spółka może w Polsce potrącić od podatku dochodowego kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Grecji. Jednakże potrącenie takie, nie może przekroczyć tej części podatku, która zostanie obliczona przed dokonaniem potrącenia i która odpowiednio przypada na dochód uzyskany w Grecji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena poprawności zakwalifikowania przez greckiego kontrahenta świadczonej przez Spółkę usługi jako należności licencyjnej i w związku z tym potrącenia zryczałtowanego podatku u źródła. Okoliczność powyższa została uznana za element stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., zwanej dalej "u.p.d.o.p."), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami".

Na podstawie art. 3 ust. 1 u.p.d.o.p. podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zasadniczą w niniejszej sprawie kwestią jest, że stosownie do art. 20 ust. 1 u.p.d.o.p., jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, dochody te łączy się z dochodami osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Wskazać przy tym należy, iż przepis art. 17 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.p. stanowi, o tym że wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

Powołany przepis art. 20 ust. 1 u.p.d.o.p. ustanawia następujące przesłanki materialne dokonania przedmiotowego odliczenia:

Na podstawie art. 20 ust. 6 u.p.d.o.p., łączna kwota odliczeń, o których mowa w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu.

Ponadto zgodnie z art. 20 ust. 8 u.p.d.o.p. określając wielkość odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, oraz zwolnienia, o którym mowa w ust. 3, kwotę podatku zapłaconego w obcym państwie oraz osiągniętego dochodu (przychodu) przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty tego podatku lub dzień osiągnięcia dochodu (przychodu).

Co istotne, w myśl art. 22a u.p.d.o.p., przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie umową tą będzie umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Greckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Atenach z dnia 20 listopada 1987 r. (Dz. U. z 1991 r. Nr 120, poz. 524).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-greckiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Z kolei w myśl art. 7 ust. 7 tej umowy, jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, do których stosuje się odrębne uregulowania w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.

Odrębne uregulowania, które będą miały zastosowanie w niniejszej sprawie, zamieszczone zostały w art. 12 ust. 1 i nast. niniejszej umowy. I tak, w myśl art. 12 ust. 1 umowy polsko-greckiej, należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 2 umowy polsko-greckiej, należności te mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy odbiorca tych należności jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekraczać 10 procent kwoty brutto tych należności. Właściwe władze Umawiających się Państw ustalą w drodze wzajemnego porozumienia sposób stosowania tego ograniczenia.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 2 umowy polsko-greckiej, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany w Grecji, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Grecji. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem potrącenia i która odpowiednio przypada na dochód uzyskany w Grecji.

W myśl ww. art. 20 ust. 1 u.p.d.o.p., jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Wnioskodawca może zatem potrącić od podatku dochodowego kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Grecji. Potrącenie takie nie może jednak przekroczyć tej części podatku, która zostanie obliczona przed dokonaniem potrącenia i która odpowiednio przypada na dochód uzyskany w Grecji.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.