IBPBI/2/423-1007/09/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 maja 2009 r. Sygn. akt III SA/Wa 371/09, wniosku z dnia 20 sierpnia 2007 r. (data wpływu do tut. Biura 24 sierpnia 2007 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z usługą analizy dokonanej przez firmę doradczą oraz kosztów sporządzenia wniosku i biznesplanu w momencie ich poniesienia, nawet wtedy gdy Spółka dotacji nie otrzyma lub z dotacji zostanie sfinansowany zakup środków trwałych - jest prawidłowe.

W dniu 24 sierpnia 2007 r. wpłynął do tut. Biura wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z usługą analizy dokonanej przez firmę doradczą oraz kosztów sporządzenia wniosku i biznesplanu w momencie ich poniesienia, nawet wtedy gdy Spółka dotacji nie otrzyma lub z dotacji zostanie sfinansowany zakup środków trwałych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 23 listopada 2007 r. znak: IBPB3/423-78/07/MS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 7 grudnia 2007 r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 8 stycznia 2008 r. znak:IBPB3/423W-7/07/MS odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 11 stycznia 2008 r.

Pismem z dnia 8 lutego 2008 r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 12 marca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 26 maja 2009 r. Sygn. akt III SA/Wa 371/09 uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok wpłynął do tut. Biura w dniu 31 sierpnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Spółka jest zainteresowana uzyskaniem dotacji na rozwój działalności. W związku z tym Spółka zawarła z firmą doradczą umowę, zgodnie z którą firma doradcza przeprowadzi analizę dotyczącą wsparcia ze źródeł wspólnotowych, obejmujących dostępne dotacje z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej na lata 2007 - 2013. Z tytułu powyższej analizy Spółka jest zobowiązana zapłacić firmie doradczej wynagrodzenia. Dodatkowo, Spółka będzie ponosiła wydatki związane z ubieganiem się o dotacje, takie jak wydatki na sporządzenie wniosku, czy biznesplanu.

W związku z powyższym zadano następująca pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Przy czym powszechnie przyjmuje się, iż kosztami takimi są również koszty ogólne związane z funkcjonowaniem firmy, nie mające bezpośredniego powiązania z żadnymi konkretnymi przychodami. Zdaniem Wnioskodawcy, koszty sporządzenia analizy przez firmę doradczą stanowią właśnie koszty ogólne działalności, które stanowić mogą koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Spółka jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą ma prawo korzystać z wszelkich dostępnych prawnie form zwolnień i ulg podatkowych. Spółka ma także prawo zwrócić się z wnioskiem do właściwych organów o przyznanie dofinansowania (dotacji) na określone cele. Biorąc pod uwagę powyższe, nie powinno budzić wątpliwości, że z punktu widzenia interesów Spółki korzystne byłoby otrzymanie dotacji na rozwój własnej działalność gospodarczej. Przy czym należy zauważyć i podkreślić, że Spółka nie posiada odpowiednio szczegółowej wiedzy w zakresie możliwości uzyskania dotacji na własną działalność. W związku z czym niezbędne było zawarcie umowy z firmą doradczą specjalizującą się w ww. zakresie, w wyniku czego Spółka otrzyma pisemną analizę dotyczącą możliwości uzyskania przez nią wsparcia ze źródeł wspólnotowych, obejmujących dostępne dotacje z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej na lata 2007 - 2013.

Przedmiotowa analiza pozwoli Spółce na podjęcie działań w celu uzyskania dotacji na rozwój działalności. Informację na temat dostępnych Spółce dotacji pozwolą natomiast zaplanować i zorganizować procedury mające na celu uzyskanie tych dotacji. Ewentualnie uzyskane dotacje zostaną wykorzystane na cele związane z działalnością Spółki, a przez to będą miały pozytywny wpływ na wysokość przychodów osiąganych przez Spółkę z prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowe środki pieniężne to dodatkowy kapitał inwestycyjny, a inwestycje to bez wątpienia potencjalne źródło zwiększenia przychodów Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszt sporządzenia analizy nie jest jednocześnie wydatkiem związanym bezpośrednio z przychodem w postaci dotacji. Nie jest to wydatek poniesiony w celu uzyskania dotacji, lecz wydatek, który Spółka ponosi po to, by określić, z jakich preferencji może skorzystać. Wydatek ten więc nie tyle warunkuje uzyskanie przychodu w postaci dotacji, co pozwala Spółce na ustalenie właściwej strategii gospodarczej. Nie znajdzie więc zastosowania art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o p.d.o.p. (przy założeniu, że dotacja byłaby przychodem podlegającym zwolnieniu z opodatkowania).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, koszty sporządzenia analizy stanowią koszty usług doradczych, konsultingowych czy biznesowych i jako takie powinny być uznane za koszty uzyskania przychodów, a ze względu na ich pośredni związek z uzyskiwanymi przychodami przedmiotowe wydatki będą potrącalne w momencie ich poniesienia.

Ad. 2

W opinii Spółki koszty poniesione w celu uzyskania dotacji, m.in. koszty sporządzenia wniosku, biznesplanu, itp., także będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Otrzymane w formie dotacji środki pieniężne będą przeznaczone na rozwój działalności Spółki. Rozwój działalności natomiast ma z założenia przyczynić się do zwiększenia przychodów. Tym samym warunek z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. jest spełniony. Dotyczy to również sytuacji, gdy z przyczyn od Spółki niezależnych dotacja w wyniku przeprowadzonego przez właściwy organ postępowania nie zostanie Spółce przyznana. O uznaniu wydatku za koszt uzyskania przychodów decyduje bowiem celowość kosztu w momencie jego poniesienia, a nie fakt, czy cel ten ostatecznie został osiągnięty.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma w tym przypadku znaczenia, czy uzyskana dotacja skorzysta ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o p.d.o.p. czy też nie. Należy zauważyć, że dotacje z Unii Europejskiej otrzymane w roku 2007 będą co do zasady podlegały zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 lub 48 ustawy o p.d.o.p. Zgodnie bowiem z dodanym z dniem 29 grudnia 2006 r. art. 106 ust. 2 pkt 3a ustawy o finansach publicznych, środki otrzymane z funduszy strukturalnych są wydatkami budżetu państwa traktowanymi jako dotacje rozwojowe (co czyni interpretację Ministerstwa Finansów z dnia 30 sierpnia 2006 r., sygn. DD6-8213-8/06/DZ/412, nieaktualną w odniesieniu do kwalifikacji dotacji z Unii Europejskiej jako niepodlegających zwolnieniu). W opinii Spółki jednak fakt zwolnienia dotacji z opodatkowania nie ma wpływu na możliwość zaliczenia takich wydatków jak koszt sporządzenia wniosku o dotację oraz biznesplanu do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Przedmiotowe wydatki nie są bowiem kosztami bezpośrednio związanymi z przychodem z dotacji, lecz pośrednio z przychodami osiąganymi przez Spółkę, tj. koszt otrzymania dotacji pozwoli uzyskać środki pieniężne, które zostaną w odpowiedni sposób zainwestowane, a tym samym w intencji Spółki mają doprowadzić do zwiększenia przychodów lub przynajmniej do zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Są to więc nie tyle koszty uzyskania przychodu w postaci samej dotacji, lecz koszty związane z funkcjonowaniem Spółki. Spółka nie mając odpowiedniej wiedzy w dziedzinie przygotowywania dokumentacji na potrzeby postępowania w sprawie dotacji musi skorzystać z usług doradczych, konsultingowych mających na celu prawidłowe złożenie wniosku o przyznanie dotacji.

Powyższy wniosek dotyczy także sytuacji, gdy z dotacji zostanie sfinansowany zakup środków trwałych. Uważamy bowiem, że koszty uzyskania dotacji nie są kosztami związanymi z zakupem środków trwałych, o których mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o p.d.o.p. Koszty związane z zakupem to m.in. cena, koszt transportu, prowizji oraz inne koszty związane z zakupem środka trwałego, które ewidentnie można przypisać do czynności zakupu środka trwałego. Natomiast nie można zakupu środka trwałego powiązać w taki sposób z kosztami sporządzenia wniosku o przyznanie dotacji, czy biznes planu. Koszty sporządzenia wniosku, czy biznesu planu są zdaniem Spółki kosztami ogólnymi, wynikającymi z działalności gospodarczej, tj. z decyzji Spółki o ubieganiu się o dotację. W momencie składania wniosku o dotację nie wiadomo, czy dotacja ta zostanie uzyskana, a więc nie może być mowy o związku kosztów uzyskania dotacji z kosztami zakupu środka trwałego.

Reasumując, zdaniem Spółki, koszty poniesione w celu uzyskania dotacji stanowią dla niej koszty uzyskania przychodów i jako koszty pośrednie są potrącalne w dacie poniesienia. Przy czym nie ma znaczenia fakt, iż Spółka dotacji, z przyczyn od niej niezależnych, nie uzyska, jak również to czy dotacja w świetle przepisów ustawy o p.d.o.p. podlega zwolnieniu od opodatkowania.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 23 listopada 2007 r. znak: IBPB3/423-78/07/MS Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie prawomocnym wyrokiem z dnia 26 maja 2009 r. Sygn. akt III SA/Wa 371/09 uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 23 listopada 2007 r. IBPB3/423-78/07/MS.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał m.in., iż Spółka opisując stan faktyczny nie podnosiła, że koszty opinii zostaną sfinansowane z przyznanych dotacji. Wyjaśniła jedynie, że zwróci się o opinię do firmy doradczej, a pisemna analiza dotyczącą możliwości otrzymania przez Spółkę wsparcia ze źródeł wspólnotowych - funduszy strukturalnych Unii Europejskiej na lata 2007-2013 pozwoli jej podjąć działania w celu uzyskania dotacji na rozwój działalności, poczynić plany i zorganizować procedury mające na celu uzyskanie dotacji. Koszt sporządzenia analizy nie jest wydatkiem bezpośrednio związanym z przychodem z dotacji. Spółka uznała tym samym, że są to wydatki pośrednie, które mogą być potrącone w momencie ich poniesienia. (...).

Zdaniem Sądu przedmiotowe wydatki odnoszą się do nieokreślonego przychodu, tak co do wysokości, jak i czasu jego uzyskania. Dlatego koszty poniesione na ten cel nie są bezpośrednio związane z ewentualnym otrzymanym konkretnym przychodem z ewentualnie otrzymanymi dotacjami. W takim przypadku oczywistym jest, że koszty te mogą być zaliczone do pośrednich kosztów uzyskania przychodów, takich, co do których nie zachodzi bezpośrednia relacja z konkretnym przychodem. W tym przypadku ważne jest jednak wykazanie przez podatnika, że poniesienie kosztów opinii - analizy było niezbędne do realizacji celów opisanych w art. 15 ust. 1 u.p.d.p., a koszty te nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.p. (...).

Sąd wskazał ponadto, iż w sposób nienależyty została również uzasadniona przez Ministra Finansów kwestia braku możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki na sporządzenie wydatków wniosku o dotacje i biznesplan. W tym zakresie Spółka nie podnosiła także, że zamierza pokryć wydatki z powyższych tytułów ze środków uzyskanych z dotacji. Tymczasem organ podatkowy powołuje się na treść art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47 i 48 lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 z późn. zm.). W tym kontekście Sąd uznaje, że uzasadnienie wyrażone w zaskarżonej interpretacji jest błędne. Sąd stwierdza przy tym, że skoro w uzasadnieniu wniosku skarżąca Spółka wskazała, że działania podejmowane w celu otrzymania dotacji są działaniami podejmowanymi w celu uzyskania przez Spółką nowych środków finansowych, należy je uznać za działania podejmowane w celu ogólnego rozwoju Spółki jako podmiotu gospodarczego, stanowiące jednocześnie działanie w celu zabezpieczenia działalności Spółki, jako źródła jej przychodów (...).

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z dnia z dnia 20 sierpnia 2007 r. stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przytoczona powyżej regulacja wskazuje, iż podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła pozyskiwania przychodu. Zauważyć także należy, iż przez sformułowanie "w celu", zawarte we wskazanym przepisie art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej, należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy, w szczególności przychodu, a dążenie podatnika ma przymiot "celowości", jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo, np. osiągnięcie przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

W związku z powyższym, kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów (zachowania albo zabezpieczenia), przy czym dany wydatek nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie, w związku z art. 12 ust. 1 lub art. 12 ust. 3 ww. ustawy.

Z kolei, jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności.

W tym miejscu wskazać należy, iż moment potrącenia wydatków o charakterze pośrednim określony został w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl natomiast ust. 4e ww. artykułu, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka jest zainteresowana uzyskaniem dotacji na rozwój działalności. W związku z tym Spółka zawarła z firmą doradczą umowę, zgodnie z którą firma doradcza przeprowadzi analizę dotyczącą wsparcia ze źródeł wspólnotowych, obejmujących dostępne dotacje z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej na lata 2007 - 2013. Z tytułu powyższej analizy Spółka jest zobowiązana zapłacić firmie doradczej wynagrodzenia. Dodatkowo, Spółka będzie ponosiła wydatki związane z ubieganiem się o dotacje, takie jak wydatki na sporządzenie wniosku, czy biznesplanu.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż wydatki poniesione przez Spółkę w celu uzyskania dotacji, tj.: koszty analizy dokonanej przez firmę doradczą, koszty sporządzenia wniosku o dotację oraz biznesplanu, stanowią - zgodnie z art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - pośrednie koszty uzyskania przychodów, potrącalne w dacie ich poniesienia. Wydatki te będą stanowiły koszty podatkowe nawet wówczas, gdy Spółka dotacji nie otrzyma lub z dotacji zostanie sfinansowany zakup środków trwałych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.