IBPBI/2/423-1007/08/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 3 listopada 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty naliczonego podatku od towarów i usług związanego z wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 3 listopada 2008 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Podatnika o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty naliczonego podatku od towarów i usług związanego z wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi wydatki o charakterze reprezentacyjnym, które z uwagi na dyspozycję art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), nie stanowią kosztów uzyskania przychodu Spółki. Wydatki na reprezentację dotyczą między innymi zakupu parasoli, środków czystości, kosmetyków itp. Wskazane wydatki są jednakże w każdym przypadku ponoszone w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła i przychodów Spółki.

Jednocześnie, zgodnie z dyspozycją art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, i poz. 535 z późn. zm.; dalej: "ustawa o VAT"), podatek naliczony w fakturach zakupowych od przedmiotowych wydatków nie podlega odliczeniu, ani nie powiększa wartości środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy naliczony podatek VAT z faktur dokumentujących wydatki, uzasadnione charakterem prowadzonej działalności, ale niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na fakt, że znajdują się w negatywnym katalogu kosztów uzyskania przychodu, zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.)., będzie stanowił koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 46 litera a tiret drugie u.p.d.o.p.

W ocenie Spółki, naliczony podatek VAT, niepodlegający odliczeniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy u.p.d.o.p., o ile wydatek, z którym związany jest naliczony podatek VAT został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W myśl ogólnej zasady wyrażonej w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. "Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1."

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowić mogą koszty uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Przy czym należy podkreślić, że umieszczenie określonego wydatku w "katalogu negatywnym" nie przesadza o braku związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodem. Po prostu wolą ustawodawcy było wyłączenie pewnej grupy wydatków z kosztów uzyskania przychodów.

O sposobie klasyfikacji kosztu decyduje sam podatnik. Podatnik musi zatem wykazać, że poniósł koszt celowy i racjonalny przy zachowaniu związków przyczynowo-skutkowych między poniesionym kosztem a przychodem. Dla zakwalifikowania wydatku do kosztów podatkowych koniecznym jest zatem, aby wydatek taki został faktycznie poniesiony, wydatek musi pozostawać w związku z uzyskanym lub racjonalnie spodziewanym przychodem oraz muszą istnieć dowody umożliwiające obiektywną ocenę, że powyższe okoliczności miały miejsce.

W zamkniętym katalogu kosztów niezaliczanych przez ustawodawcę do kosztów uzyskania przychodów ujęto kilkadziesiąt kategorii takich wydatków, w tym między innymi wydatki na reprezentację (art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.).

Za koszty uzyskania przychodów co do zasady nie uważa się również, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p., podatku od towarów i usług. Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców. Zgodnie bowiem z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednakże, stosownie do brzmienia art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika: towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Od zasady zakazującej zaliczania do kosztów uzyskania przychodów podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział jednak wyjątki. Za taki należy uznać regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) tiret drugie u.p.d.o.p., zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług, podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego o podatek naliczony - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Powyższy przepis jest sformułowany jasno i jego literalne brzmienie nie budzi żadnych wątpliwości interpretacyjnych. A zatem, zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 stycznia 2008 r., nr IP-PB3-423-125/07-4/GJ "Jak wynika z bogatego w tym zakresie orzecznictwa sądów administracyjnych, wykładnia systemowa i celowościowa może mieć zastosowanie tylko wówczas, gdy wykładnia gramatyczna budzi wątpliwości. W przeciwnym razie mamy do czynienia z postępowaniem contra legem".

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że jeżeli podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podatek ten nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, to podatek ten można zaliczyć w koszty uzyskania przychodów.

"Oznacza to, że w przypadku gdy Spółce nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług, a naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, Spółka będzie mogła - na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a), tiret drugi ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - uznać za koszt uzyskania przychodów kwotę niepotrąconego podatku naliczonego od towarów i usług związanego z wydatkami poniesionymi na cele reprezentacji Spółki. VAT ten wynika z faktur zakupu artykułów na cele reprezentacji".

Taki pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2008 r., nr ILPB3/423-24/07-2/MC. Analogiczne stanowisko zawiera również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 lutego 2008 r., nr IBPB3/423-317/07/AP/KAN-2279/07 oraz interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, z dnia 30 stycznia 2008 r., nr ITPB3/423-209/07/DK.

Zdaniem Spółki powyższe uzasadnienie ma zastosowanie nie tylko w przypadku wydatków na reprezentację, ale także w przypadku innych uzasadnionych wydatków, które z uwagi na rozbudowany katalog kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów nie mogą być do tych kosztów zaliczone.

Najlepszym potwierdzeniem prezentowanego stanowiska są wyjaśnienia Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w indywidualnej interpretacji z dnia 4 stycznia 2008 r., nr IP-PB3-423-125/07-4/GJ, w których Dyrektor wyraźnie stwierdził:

"W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca nie uzależnił prawa do zaliczenia nieodliczonego podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów od kwalifikacji wydatków. Prawo zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów dotyczy zarówno wydatku, który stanowi koszt uzyskania przychodów jak i wydatku, który kwalifikowany jest jako niestanowiący kosztu uzyskania przychodów. Decydujące znaczenie będzie miał cel poniesienia wydatku".

Możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodów kwoty podatku naliczonego w związku z wydatkami na reprezentację potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 14 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-302/08-2/ECH:

"W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca nie uzależnił prawa do zaliczenia nieodliczonego podatku VAT do kosztów uzyskania przychodów od kwalifikacji wydatków. Prawo zaliczenia podatku naliczonego do kosztów uzyskania przychodów dotyczy zarówno wydatku, który stanowi koszt uzyskania przychodów jak i wydatku, który kwalifikowany jest jako nie stanowiący kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie będzie miał cel poniesienia wydatku. Jeżeli ponoszone przez podatnika wydatki dotyczą reprezentacji to są co do zasady ponoszone w celu uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zatem podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku od towarów i usług przy wydatkach związanych z reprezentacją jest kosztem podatkowym."

Koszty ponoszone przez Spółkę, o których mowa w niniejszym wniosku są ponoszone w celu uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zatem podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty podatku od towarów i usług przy wydatkach związanych z tymi wydatkami jest kosztem podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.