IBPBI/2/423-1005/14/IZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży udziałów nabytych przez Spółkę w ramach tzw. "wymiany udziałów" - jest prawidłowe.

W dniu 18 sierpnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży udziałów nabytych przez Spółkę w ramach tzw. "wymiany udziałów". Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 października 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1005/14/IZ wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 5 listopada 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "Podatek CIT"). W drodze aportu dokonanego przez udziałowców, będących osobami fizycznymi (dalej: "Udziałowcy"), otrzyma akcje spółki akcyjnej będącej również polskim rezydentem podatkowym. Akcje spółki akcyjnej zostaną wniesione przez Udziałowców do Spółki po ich wartości rynkowej. Planuje się, że w wyniku aportu cała wartość rynkowa akcji spółki akcyjnej zostanie odniesiona na kapitał zakładowy Wnioskodawcy.

W rezultacie przedmiotowego aportu, Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce akcyjnej. Z perspektywy Udziałowców rozważana transakcja stanowić będzie transakcję "wymiany udziałów", o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "Ustawa PIT").

W przyszłości Wnioskodawca planuje zbyć odpłatnie cześć akcji spółki akcyjnej na rzecz podmiotów trzecich. W ocenie Wnioskodawcy, przychód z tej transakcji należy ustalić zgodnie z art. 14 Ustawy CIT, a zatem będzie nim wartość sprzedawanych akcji wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży (pod warunkiem, że nie będzie ona odbiegać od wartości rynkowej akcji). Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą natomiast sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu w związku z ww. transakcją, tj. ustalenia kosztu uzyskania przychodu w związku z odpłatnym zbyciem akcji spółki akcyjnej, nabytych przez Spółkę w wyniku "wymiany udziałów".

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku odpłatnego zbycia części akcji spółki akcyjnej, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej (przypadającej na te akcje) nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy, wydanych Udziałowcom (tekst jedn.: osobom fizycznym), w zamian za aport akcji spółki akcyjnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia części akcji spółki akcyjnej, nabytych przez Wnioskodawcę w ramach transakcji "wymiany udziałów", Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej (przypadającej na te akcje) nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy, wydanych jego Udziałowcom (tekst jedn.: osobom fizycznym) w zamian za aport akcji spółki akcyjnej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT wskazuje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

W nawiązaniu do powyższego przepisu Wnioskodawca podkreśla, że - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - planowane nabycie akcji spółki akcyjnej dokonane zostanie w ramach transakcji (wymiany), o której mowa w art. 24 ust. 8a Ustawy PIT.

Zestawienie powyższej regulacji z opisanym w niniejszym wniosku zdarzeniem przyszłym prowadzi do konstatacji, że w momencie odpłatnego zbycia przez Spółkę akcji spółki akcyjnej, koszt uzyskania przychodu Spółki powinien zostać ustalony w wysokości wartości nominalnej udziałów Spółki wydanych jej Udziałowcom (osobom fizycznym) w zamian za otrzymywane w ramach wymiany udziałów akcje spółki akcyjnej.

Niezależnie od klarownej literalnej wykładni powyższych przepisów na takie ich rozumienie wskazuje również wykładnia autentyczna przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT. Wspomniany przepis wprowadzony został ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) i wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W odniesieniu do omawianego przepisu, w treści założeń Ministerstwa Finansów z 19 maja 2010 r. do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że należy zatem wprowadzić przepis określający wysokość kosztów uzyskania przychodu u spółki nabywającej udziały (akcje), w drodze wymiany udziałów, na poziomie wartości nominalnej wydanych przez nią udziałów (akcji) skorygowanej o wartość ewentualnej zapłaty w gotówce. Koszty te będą uwzględniane przy obliczaniu podstawy opodatkowania dopiero w przypadku odpłatnego zbycia nabytych za nie udziałów (akcji). Dokonując zmiany redakcji przepisów należy uwzględnić terminologię, która zostanie wprowadzona w zakresie definicji wymiany udziałów.

Podsumowując, zarówno wykładnia literalna, jak i autentyczna art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy CIT prowadzą do wniosku, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji w spółce akcyjnej, nabytych przez Wnioskodawcę w ramach transakcji "wymiany udziałów", Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy, wydanych Udziałowcom (osobom fizycznym) w zamian za aport w postaci akcji w spółce akcyjnej. Z uwagi na to, że w opisywanym zdarzeniu przyszłym zbyta zostanie jedynie część, a nie całość otrzymanych przez Wnioskodawcę w ramach transakcji "wymiany udziałów" akcji w spółce akcyjnej, kosztem uzyskania przychodu będzie oczywiście przypadająca na te akcje wartość nominalna udziałów Wnioskodawcy, wydanych Udziałowcom.

Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych (por.m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 kwietnia 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-122/11/SD, z 9 czerwca 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-324/11/JD, z 26 marca 2012 r. sygn. IBPBI/2/423-1516/11/AK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, wynika, że Spółka, w drodze aportu dokonanego przez udziałowców, będących osobami fizycznymi, otrzyma akcje spółki akcyjnej będącej polskim rezydentem podatkowym. Akcje spółki akcyjnej zostaną wniesione przez udziałowców do Spółki po ich wartości rynkowej. Planuje się, że w wyniku aportu cała wartość rynkowa akcji spółki akcyjnej zostanie odniesiona na kapitał zakładowy Wnioskodawcy. W rezultacie przedmiotowego aportu, Wnioskodawca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce akcyjnej. W przyszłości Spółka planuje zbyć odpłatnie część akcji spółki akcyjnej na rzecz podmiotów trzecich.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu w związku z odpłatnym zbyciem akcji spółki akcyjnej, nabytych przez Spółkę w wyniku wymiany udziałów.

Należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny, czy opisana przez Spółkę transakcja będzie stanowić wymianę udziałów. Okoliczność ta została przyjęta jako element opisu zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z 15 dnia lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami Spółka dla celów podatkowych ma możliwość pomniejszenia przychodów o wszelkie wydatki, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością zarobkową, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowanie albo zabezpieczenie.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak wskazano powyżej, ocena prawna danego wydatku wymaga uwzględnienia unormowań art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.; w niniejszej sprawie dotyczy to w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 8e u.p.d.o.p., który stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Powyższy przepis stanowi, że jeżeli spółka nabywająca w następstwie wymiany udziałów udziały drugiej spółki, będzie zbywać nabyte w ten sposób udziały, to do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia będzie mogła zaliczyć równowartość nominalnej wartości wydanych w ramach wymiany własnych udziałów, powiększoną o ewentualną dodatkową zapłatę w gotówce za wymienione udziały.

W związku z powyższym, na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy uznać, że w przypadku odpłatnego zbycia części akcji - otrzymanych wcześniej w wyniku transakcji "wymiany udziałów" - Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej (przypadającej na te akcje) nominalnej wartości udziałów (własnych) wydanych w zamian za aport w postaci akcji spółki akcyjnej.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu

na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.